Триумфальное шествие Налогового кодекса по бухгалтерским стандартам

ТРИУМФАЛЬНОЕ ШЕСТВИЕ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА ПО БУХГАЛТЕРСКИМ СТАНДАРТАМ

Приказом № 372 от 18.03.2011

г. (далее — приказ № 372) Минфин внес поправки в семь стандартов бухучета*.

 

Очевидна тенденция: Минфин стремится максимально «прогнуть» систему бухгалтерской стандартизации под требования Налогового кодекса (далее — НК).

Думаем, многим бухгалтерам эта идея покажется здравой с точки зрения минимизации собственных трудозатрат. Однако, с точки зрения профессионализма, «причесывание» финансовых отчетов под сугубо фискальные требования противоестественно. Ведь финансовая и налоговая отчетность априори служат разным целям. Не зря большинство экспертов склоняются к тому, что новые инициативы Минфина не являются конструктивными**.

Остановимся на наиболее существенных моментах.

Иван Чалый, член редакционной коллегии

 

*С текстом приказа можно ознакомиться на официальном сайте Минфина (http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/article?art_id=290809&cat_id=34932), а вступление приказа в силу, как следует из его текста, определяется датой официальной публикации (22.04.2011 г.).

** По данным исследований центра Либермана, лишь 35 % опрошенных экспертов поддержали инициативы по адаптации бухгалтерских стандартов к налоговым требованиям, тогда как 65 % опрошенных не считают такую инициативу конструктивной (http://www.libermancenter.org/archives/200).

 

Необоротная «незавершенка»

 

Балансовую статью «Незавершенное строительство» переименовали в «

Незавершенные капитальные инвестиции».

В описании содержания этой статьи исчезло упоминание об

авансах, направленных на финансирование капитального строительства. Это, впрочем, не означает, что капитальные авансы отныне должны показываться в оборотных активах. Ведь Инструкция по применению Плана счетов***, как и прежде, предусматривает включение строительных авансов в дебет необоротного счета 151.

*** Утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291.

Изрядную путаницу внесли авторы

приказа № 372 в трактовку сути капитальных инвестиций. С одной стороны, незавершенные капинвестиции убрали из перечня групп основных средств. С другой стороны, п. 1 и п. 22 П(С)БУ 7, как и прежде, называют капинвестиции в ряду основных средств.

Не пожалели новаторы и незавершенные НМА. Из

П(С)БУ 8 исключили такую группу нематериальных активов, как «незавершенные капитальные инвестиции в нематериальные активы». Но такие активы, как и раньше, учитываются на счете 154. Однако из-за изменений, внесенных в п. 15 П(С)БУ 2,
не ясно, в какой статье баланса теперь нужно отражать нематериальную «незавершенку».

 

Оценка и амортизация основных средств

 

Приказ № 372 сильно «гармонизировал» правила бухгалтерского учета основных средств с нормами НК.

Налоговую индексацию де-факто приравняли к переоценке. Если руководство предприятия сочтет нужным увеличить бухстоимость ОС на стоимость налоговой индексации, то сумма индексации должна отражаться по тем же правилам, которые предусмотрены П(С)БУ 7 для отражения переоценки ОС.

Отдельная «радость» от сближения налогового и бухгалтерского учета притаилась в новом положении п. 14 П(С)БУ 7 , который звучит следующим образом:

«Первоначальная (переоцененная) стоимость основных средств может быть увеличена на сумму затрат, связанных с улучшением и ремонтом объекта, определенную в порядке, установленном налоговым законодательством».

Здесь нужно оговориться, что положения

НК не соответствуют традиционным бухгалтерским представлениям о капитализации затрат на улучшения ОС.

Вот как об этом говорят комментаторы

НК:

«Согласно

п. 15 П(С)БУ 7 «Основные средства» «затраты, осуществляемые для поддержания объекта в рабочем состоянии (проведения технического осмотра, ухода, обслуживания, ремонта и т. д.) и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходов». Ремонт (текущий или капитальный) должен включаться в состав расходов отчетного периода. В то же время требованиями Кодекса предусмотрено, что сумма затрат, связанная с проведением ремонта объекта, должна амортизироваться в части суммы, превышающей 10 % амортизируемой стоимости этого объекта на начало отчетного года. Остаток суммы может быть отнесен к составу расходов плательщика налога»*.

*Научно-практический комментарий к Налоговому кодексу Украины: в 3 т. / кол. авторов [общ. редакция Н. Я. Азарова]. — К.: Министерство финансов Украины, Национальный университет ГНС Украины, 2010, с. 165 — 166.

Откровенно говоря, текст

НК в отношении ремонтов ОС выглядит неоднозначно. С одной стороны, конструкция четвертого абзаца п. 144.1 НК («затраты на проведение ремонта, реконструкции, модернизации и других видов улучшения основных средств») может дать повод к отнесению ремонтов в состав улучшений. С другой стороны, в п. 146.11 НК ремонты упоминаются в качестве категории, отличной от собственно улучшений.

Как бы там ни было, теперь предприятия имеют право выбора учетной политики:

— либо руководствоваться

качественным критерием и брать за основу международно признанные правила относительно капитализации стоимости только тех улучшений, которые приводят к увеличению будущих экономических выгод от ОС;

— либо руководствоваться

количественным (стоимостным) критерием и, вопреки мировой практике, включать в стоимость ОС даже стоимость ремонтов, когда она превысила 10 %-ный налоговый ограничитель.

Гармонизаторы указали также на то, что предприятие

может (но не должно!) амортизировать ОС по срокам, установленным НК. Упоминание о «налоговом» методе амортизации из П(С)БУ 7 изъято. Это выглядит вполне логично, ибо методология амортизации согласно НК в целом соответствует общепринятой бухгалтерской методологии.

 

Себестоимость

 

В угоду требованиям

НК минфиновские новаторы ввели в систему П(С)БУ возможность структурирования себестоимости по налоговым правилам.

В

П(С)БУ 16 появился новый п. 11.1, который позволяет определять себестоимость без учета общепроизводственных расходов.

При выборе такой учетной политики предприятие сможет

все общепроизводственные затраты списывать в расходы отчетного периода. Для этого в Отчете о финрезультатах выделяется специальная строка 045 «Общепроизводственные расходы».

Упоминание о том, что общепроизводственные расходы подлежат распределению и относятся на себестоимость, выкорчевали даже из «сельхозного»

П(С)БУ 30. При первоначальном признании сельхозпродукции и дополнительных биоактивов также позволено использовать показатель так называемой «производственной себестоимости» (или себестоимости без учета общепроизводственных расходов).

Прежде чем делать выбор в пользу налоговых правил учета себестоимости, главбуху следует уяснить, что такая учетная политика противоречит не только МСФО, но и классическим постулатам управленческого учета.

Так что, если руководство всерьез относится к перспективам развития своей компании, оно вряд ли прибегнет к столь сомнительному алгоритму бухучета.

 

Роялти

 

Бухгалтерско-налоговые гармонизаторы, окопавшиеся в Минфине, решили утрясти на уровне стандартов вопросы учета роялти-платежей.

Для этого они откорректировали текст п. 4
П(С)БУ 15, заменив прежнее краткое определение роялти весьма громоздким описанием этого феномена:

«Роялти — любой платеж, полученный как вознаграждение за пользование или за предоставление права на пользование любым авторским или смежным правом на литературные произведения, произведения искусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителях информации, видео- или аудиокассеты, кинематографические фильмы или пленки для радио- или телевизионного вещания, любым патентом, зарегистрированным знаком на товары и услуги или торговой маркой, дизайном, секретным чертежом, моделью, формулой, процессом, правом на информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау)».

Прочитав эту дефиницию, бухгалтеры будут долго думать, чем вознаграждение «

за пользование» отличается от вознаграждения «за предоставление права на пользование». Если под рукой окажется смекалистый юрист, он, возможно, поможет главбуху постичь всю сермяжную правду этого определения.

Так или иначе, но из определения роялти явствует, что оно касается только

полученных платежей.

Если же предприятие

выплачивает роялти, то главбух, наверное, должен воспринимать это определение зеркально.

Это тем более важно, что выплата роялти будет существенно влиять на учет нематериальных активов. Ведь новая редакция

п. 5 П(С)БУ 8 специально указывает на то, что затраты на выплату роялти не могут включаться в стоимость таких НМА, как коммерческие обозначения, права на объекты промышленной собственности и авторское и смежные права.

 

Сельское хозяйство

 

В новой редакции

п. 11 П(С)БУ 30 теперь указано, что плательщики налога на прибыль могут отражать в финансовой отчетности долгосрочные и текущие биоактивы не по справедливой, а по первоначальной стоимости.

Таким образом, в отечественную систему бухстандартизации введен новый критерий: методология бухгалтерской оценки активов может зависеть от

налогового статуса предприятия.

То есть одни и те же

бараны могут по-разному отражаться в отчетности предприятий, являющихся плательщиками налога на прибыль и не являющихся таковыми.

Это положение, безусловно, «поспособствует» достижению наивысшей степени достоверности финансовой отчетности.

Подытожим.

Мы допускаем, что, внося вышеописанные правки в систему П(С)БУ-стандартизации, минфиновские методологи руководствовались намерениями минимизировать разночтения между налоговым и бухгалтерским учетом.

Но, всем известно, куда ведет дорога, устланная благими намерениями.

По нашему мнению, жертвовать достоверностью финансовых отчетов украинских компаний в угоду, мягко говоря, небезупречным нормам нового украинского регламента налогообложения не рационально. Да и вряд ли такие действия поймут в Европе, куда так активно стремятся украинские власти.

 

ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

НК

— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

План счетов

— Инструкция по применению Плана счетов, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291.

Приказ № 372 —

приказ Министерства финансов Украины «Об утверждении Изменений к некоторым положениям (стандартам) бухгалтерского учета» от 18.03.2011 г.

П(С)БУ 2

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87.

П(С)БУ 7

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.

П(С)БУ 8

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 «Нематериальные активы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 18.10.99 г. № 242.

П(С)БУ 15

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. № 290.

П(С)БУ 16

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. № 318.

П(С)БУ 30

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 30 «Биологические активы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 18.11.2005 г. № 790.