Работник предприятия умер: выплаты и порядок их налогообложения

В первую очередь отметим, что согласно ст. 1227 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV суммы заработной платы и других выплат, связанных с трудовыми отношениями, не полученные работником в связи со смертью, должны быть выплачены членам его семьи.

Круг лиц, относящихся к членам семьи, определен в ст. 3 Семейного кодекса от 10.01.2000 г. № 2947-III (далее — СКУ). Так, в семью включаются лица, которые одновременно:

— совместно проживают;

— связаны совместным бытом;

— имеют взаимные права и обязанности;

— находятся в браке или объединены кровным родством, усыновлением, а также прочими основаниями, не запрещенными законом и не противоречащими моральным устоям общества.

При этом супруги считаются семьей и в случае, если жена и муж не проживают вместе в связи с обучением, работой, лечением, необходимостью ухода за родителями, детьми и по другим уважительным причинам.

Членом семьи своих родителей является ребенок даже в том случае, когда он не проживает с ними. При этом согласно ч. 1 ст. 6 СКУ правовой статус ребенка имеет лицо, не достигшее совершеннолетия (18 лет).

В случае если лицо, являющееся дочерью (сыном) наследодателя, на момент возникновения задолженности по зарплате перед умершим работником является совершеннолетним, при этом не связано с ним общим бытом и проживает отдельно, такое лицо не имеет права на получение сумм зарплаты, которые принадлежали наследодателю, но не были получены им при жизни (см. Решение Верховного Суда Украины «О приобретении статуса члена семьи» от 26.12.2007 г.).

Таким образом, в состав семьи следует относить жену (мужа) умершего лица, а также его детей, не достигших совершеннолетия, независимо от того, проживали они совместно с умершим или нет. Совершеннолетние дети считаются членами семьи при условии совместного проживания с родителями. Кроме того, к числу членов семьи могут быть отнесены лица, связанные с умершим лицом кровным родством или на других основаниях, установленных законом (иждивение и др.), при условии, что выполняются такие требования, как совместное проживание, ведение совместного быта и наличие общих прав и обязанностей.

Отметим, что основанием для выплаты зарплаты умершего работника членам его семьи является заявление с просьбой выплатить причитающуюся такому работнику сумму зарплаты, а также свидетельство о смерти.

Кроме того, жена (муж) для подтверждения статуса члена семьи умершего работника должны предъявить свидетельство о браке, ребенок — свидетельство о рождении (об усыновлении).

Другие члены семьи должны подтвердить и факт нахождения в кровном родстве, и факт совместного проживания с умершим. Для документального подтверждения совместного проживания используется справка из ЖЭКа.

За период работы (до момента прекращения работы в связи со смертью) работнику должны быть начислены все причитающиеся ему выплаты. К ним относятся:

— заработная плата за фактически отработанное время;

— компенсация за неиспользованные дни ежегодных отпусков и дополнительных отпусков на детей при наличии таковых;

— больничные, в случае если работник болел.

Такие суммы должны быть выплачены члену семьи умершего работника.

Кроме того, предприятие также выплачивает пособие на погребение за счет средств Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности.

В отдельных случаях, если работодатель имеет возможность, он может предоставить родственникам умершего работника помощь на погребение за счет работодателя.

Рассмотрим налогообложение каждой из перечисленных выше выплат.

Согласно п. 14.1.48 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НК) заработной платой для целей обложения налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) является основная и дополнительная зарплата, прочие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) налогоплательщику в связи с отношениями трудового найма согласно закону. Таким образом, для целей обложения НДФЛ такие выплаты, как зарплата за фактически отработанное время, компенсация за неиспользованные дни ежегодных отпусков и дополнительных отпусков на детей, больничные включаются в понятие «заработная плата».

Сумма зарплаты облагается в общем порядке с применением ставки НДФЛ согласно п. 167.1 НК в размере 15 %. Если база налогообложения, определенная с учетом норм п. 164.6 НК, т. е. уменьшенная на сумму единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — ЕСВ), превышает 10730 грн., то к сумме такого превышения применяется ставка 17 %.

Следует учесть, что в случае смерти налогоплательщика к зарплате за последний месяц, в котором он умер, согласно п. 169.3.4 НК налоговая социальная льгота применяется. При этом необходимо учитывать общие правила ограничения суммы зарплаты, к которой применяется НСЛ (в 2012 году в общем случае — это 1500 грн.), а также учесть то, что в понятие «зарплата» для целей налогообложения включаются суммы зарплаты, компенсации за неиспользованный отпуск и больничных.

Что касается ЕСВ, то сумма зарплаты облагается данным взносом в общем порядке. Подлежат обложению ЕСВ и больничные.

Особо хотелось бы остановиться на такой выплате, как компенсация за неиспользованный отпуск.

По разъяснению специалистов Пенсионного фонда Украины (см. «ОТ», 2012, № 5, с. 16), поскольку компенсация за неиспользованный отпуск является выплатой за неотработанное время и начисляется после расторжения трудового договора, ее сумма ЕСВ не облагается.

В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ сумма зарплаты вместе с суммой компенсации за неиспользованный отпуск, а также с суммой больничных (если они были начислены) должна быть отражена с признаком дохода «101» с указанием налогового номера умершего работника.

При этом в гр. 7 Налогового расчета по ф. № 1ДФ должна быть указана дата смерти работника, которая является датой расторжения трудовых отношений.

Налоговый агент, указывая в гр. 2 Налогового расчета по ф. № 1ДФ налоговый номер умершего работника, должен быть готовым к тому, что, скорее всего, он получит от налогового органа уведомление об ошибке, допущенной в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ относительно указания несуществующего налогового номера.

Причина этого связана с тем, что органы государственной регистрации актов гражданского состояния на основании п. 70.6 НК информируют налоговые органы об изменениях данных учетной карточки налогоплательщика ежемесячно, а Налоговый расчет по ф. № 1ДФ направляется налоговыми агентами ежеквартально.

В связи с этим налоговый орган получает информацию на основании поданного Налогового расчета по ф. № 1ДФ с указанным несуществующим налоговым номером.

В этом случае в письменных объяснениях, адресованных налоговому органу, следует пояснить, что информация по заработной плате умершего работника была отражена за период, когда этот работник являлся наемным лицом.

Что касается пособия на погребение, которое выплачивается за счет средств Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности, то его сумма в 2012 году составляет 2200 грн.

Согласно ст. 45 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной потерей трудоспособности и расходами, обусловленными погребением» от 18.01.2001 г. № 2240-III пособие на погребение предоставляется в случае смерти застрахованного лица членам семьи или лицам, осуществившим погребение. Пособие на погребение предоставляется по основному месту работы застрахованного лица.

Основанием для назначения пособия является свидетельство о смерти, выданное органом регистрации актов гражданского состояния. Кроме того, лицо, обратившееся за выплатой пособия на погребение, должно предоставить извлечение из Государственного реестра актов гражданского состояния граждан о смерти, которое выдается отделом РАГС согласно п. 3.3 Инструкции по ведению Государственного реестра актов гражданского состояния граждан, утвержденной приказом Министерства юстиции Украины от 24.07.2008 г. № 1269/5, для назначения пособия на погребение из Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности.

Решение о назначении пособия на погребение принимается комиссией (уполномоченным) по социальному страхованию и оформляется протоколом.

Сумма пособия на погребение, выплачиваемая за счет средств Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности, не облагается НДФЛ на основании п.п. 165.1.1. НК. Поскольку пособие на погребение не включается в фонд оплаты труда, а также в связи с тем, что данная выплата включена в Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный постановлением КМУ от 22.12.2010 г. № 1170 (далее — Перечень № 1170), то его сумма не облагается также и ЕСВ.

В Налоговом расчете по ф. № 1ДФ сумма пособия на погребение, выплаченная родственнику умершего работника, отражается с признаком дохода «128». При этом в гр. 2 необходимо указать налоговый номер получившего такое пособие лица.

Относительно предоставления материальной помощи на погребение за счет средств работодателя необходимо знать следующее.

Данная помощь выплачивается на основании заявления члена семьи умершего работника и копии свидетельства о смерти.

Что касается налогообложения такой помощи, отметим, что в соответствии с п.п. 165.1.22 НК не включаются в налогооблагаемый доход физического лица средства или стоимость имущества (услуг), которые предоставляются как помощь на погребение налогоплательщика за счет средств работодателя, но не более 3000 грн. в 2012 году. Если сумма помощи превышает 3000 грн., то сумма превышения облагается НДФЛ на общих основаниях.

Что касается ЕСВ, то поскольку данный вид помощи включен в Перечень № 1170, она не облагается ЕСВ.

Сумма материальной помощи разового характера на погребение за счет средств работодателя должна быть отражена в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ. При заполнении гр. 2 указывается налоговый номер физического лица, которое получило такую выплату (либо это член семьи, либо это лицо, осуществившее погребение), в гр. 5 указывается признак дохода «146» в части помощи, не подлежащей налогообложению (в пределах 3000 грн.). В случае выплаты суммы материальной помощи на погребение, превышающей необлагаемую величину, сумма превышения в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ должна быть отражена отдельной строкой с признаком дохода «126» как дополнительное благо.

Пример. Работник предприятия Исаенко А. И. (ИНН — 2137777999) скоропостижно скончался 20 июня 2012 года. Для него данное предприятие было основным местом работы. На основании свидетельства о смерти приказом по предприятию Исаенко А. И. исключен из списочного состава предприятия.

При проведении окончательного расчета начислены:

— заработная плата за 13 отработанных дней июня 2012 года в сумме 2052,63 грн.;

— компенсация за 10 неиспользованных дней ежегодного отпуска в сумме 1011,20 грн.

Общая сумма заработной платы за отработанные дни июня 2012 года и компенсация за неиспользованный отпуск составили 3063,83 грн. (2052,63 грн. + 1011,20 грн.).

Определим сумму НДФЛ и ЕСВ:

2052,63 грн. x 3,6 % = 73,89 грн. (ЕСВ).

(3063,83 грн. - 73,89 грн.) x 15 % = 448,49 грн. (НДФЛ).

Сумма заработной платы за июнь выплачена жене умершего работника Исаенко О. А. (ИНН — 2375555588), которая предоставила свой паспорт, свидетельство о смерти Исаенко А. И. и свидетельство о браке, а также извлечение из Государственного реестра актов гражданского состояния граждан о смерти для назначения пособия на погребение.

Предприятие предоставило жене умершего работника матпомощь на погребение в размере 4000 грн.

Учитывая то, что сумма матпомощи на погребение в размере 3000 грн. НДФЛ не облагается, то сумма превышения подлежит обложению НДФЛ по ставке 15 %:

(4000 грн. - 3000 грн.) x 15 % = 150 грн.

За счет средств Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности выплачено пособие на погребение в размере 2200 грн.

Дополнительная информация, необходимая для заполнения Налогового расчета по ф. № 1ДФ за 2 квартал по умершему работнику, такова:

Зарплата за апрель составила 3000 грн., зарплата за май также составила 3000 грн. Соответственно сумма НДФЛ и за апрель и за май составила по 433,80 грн.

Отразим в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 2 квартал 2012 года всю информацию о доходах умершего работника и о выплатах его родственнику.

Фрагмент Налогового расчета по ф. № 1ДФ за 2 квартал 2012 года