Каждый раз в конце года у бухгалтеров появляется еще одно задание — провести перерасчет налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ). Тема годового перерасчета не нова. Мы ежегодно консультируем работодателей, как правильно провести годовой перерасчет*. Но все же освежить в памяти его алгоритм будет не лишним.
* См. «ОТ», 2012, № 24, с. 13, 15; 2013, № 23, с. 14; 2014, № 23, с. 21.
Обязанность проведения в декабре годового перерасчета сумм доходов, начисленных налогоплательщику в виде зарплаты, а также сумм предоставленной налоговой социальной льготы (далее — НСЛ) установлена п.п. «а» п.п. 169.4.2 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ).
Суть его заключается в уточнении (перепроверке) сумм начисленных налогоплательщику на протяжении определенного календарного периода доходов в виде зарплаты отдельно за каждый месяц такого периода и предоставления НСЛ (см. письма ГНАУ от 12.01.2011 г. № 364/6/17-0716, от 25.10.2011 г. № 4233/6/17-1115).
При начислении «переходящих» выплат (отпускных, больничных) с целью определения предельной суммы дохода, дающего право на НСЛ, и в других случаях их налогообложения такие доходы (их часть) должны были отнесены к соответствующим периодам их начисления ( абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ). Если вы это не сделали, то исправьтесь через годовой перерасчет. Раскидайте переходящие выплаты по месяцам, за которые они начислены. Затем проверьте, не превысил ли налогооблагаемый доход в виде зарплаты предельный размер дохода, дающий право на НСЛ, верные ли ставки были применены при налогообложении. И как итог, правильно ли в каждом месяце был удержан НДФЛ.
Перерасчет-2015 для бюджетников имеет свою особенность. Дело в том, что с 1 сентября 2015 года была увеличена минимальная зарплата, а также оклады работников, оплата труда которых осуществляется на основании единой тарифной сетки. Поскольку такое повышение произошло с некоторой задержкой, то многие работодатели не успели в сентябре начислить и выплатить зарплату с учетом такого повышения. Пересчитать сентябрьскую зарплату им пришлось в следующих месяцах. По учету доначисление в октябре или ноябре суммы зарплаты за сентябрь было отражено в составе зарплаты октября или ноября. Соответственно, НДФЛ был уплачен в таких месяцах с зарплаты октября (ноября) с учетом доначисленной за сентябрь суммы.
В связи с этим при проведении годового перерасчета возникает необходимость в отнесении доначисленной суммы за сентябрь к зарплате сентября с целью определения права на НСЛ и соответственно суммы НДФЛ.
Кроме того, на практике нередкими были случаи, когда из-за недостатка финансовых средств некоторые учреждения не проводили индексацию зарплаты. А получив дополнительное финансирование, начисляли индексацию зарплаты работникам сразу за несколько месяцев.
Этот факт также влечет за собой перерасчет НДФЛ. А именно — необходимость «раскидать» общую сумму начисленной за несколько месяцев индексации на соответствующие месяцы, за которые она была начислена. Затем следует определить правильную сумму НДФЛ. На то, что с целью проведения перерасчета НДФЛ суммы индексации, начисленной за предыдущие месяцы, надо отнести к месяцам, за которые они начислены, не раз обращали внимание фискалы (см. письма ГФСУ от 19.02.2013 г. № 2972/0/51-125/17-1115, от 19.08.2015 г. № 7682/6/99-99-17-03-03-15).
Приведем необходимые шаги (основные этапы) годового перерасчета по условиям, приведенным в вопросе читателя.
Шаг 1. Уточняем помесячные суммы начисленной зарплаты. Для этого «переходящие» выплаты (отпускные, больничные, запоздавшую индексацию, доначисленную зарплату за прошлые месяцы и пр.) надо раскидать по месяцам, за которые они начислены.
Важно! Перерасчету подлежат только выплаты, которые в понимании НКУ относятся к зарплате.Шаг 2. Проверьте, имел ли работник право на НСЛ с учетом новой распределенной месячной зарплаты. В 2015 году размер такого предельного дохода составляет 1710 грн. (для одного из родителей, претендующих на «детскую» НСЛ, — 1710 грн. х количество детей).
Шаг 3. Определите новую базу налогообложения с учетом уточненных месячных зарплатных выплат.
Базу налогообложения определяют как разницу между доходом и удержанным ЕСВ, а также НСЛ, при ее наличии.Чтобы без ошибок пройти этот этап, надо, кроме уточнения помесячных распределенных доходов, заново условно пересчитать ЕСВ «снизу» для такого дохода и при необходимости применить НСЛ в разрезе каждого месяца.
Шаг 4. На этом этапе надо провести конечное налогообложение уточненных месячных сумм зарплаты и определить отдельно по каждому месяцу 2015 года сумму НДФЛ, которую необходимо перечислить в бюджет. При этом надо применить правильную ставку налогообложения (15 или 20 %) ( п. 167.1 НКУ).
Напомним: в 2015 году к базе налогообложения в пределах 12180 грн. применяют ставку 15 %, к сумме превышения — 20 %.
Шаг 5. Суммируйте полученные в результате перерасчета ежемесячные суммы НДФЛ.
Шаг 6. Сравните общую сумму НДФЛ после перерасчета с суммой НДФЛ, которая была фактически удержана из зарплаты работника за год, и определите полученный результат.
Если в результате перерасчета была выявлена недоплата НДФЛ (пересчитанная сумма НДФЛ выше фактической), то ее удерживают за счет налогооблагаемого дохода декабря. Если не хватает — за счет доходов следующих месяцев, до полного погашения недоплаты ( п.п. 169.4.4 НКУ).
Учтите: ст. 128 КЗоТ ограничивает сумму отчислений из зарплаты работника. Так, при каждой выплате зарплаты работнику общий размер всех отчислений не может превышать 20 %, а в случаях отдельно предусмотренных законодательством, — 50 % зарплаты, подлежащей выплате работнику. Поскольку НКУ не предусмотрено, что в ситуации с перерасчетом размер удержаний может составлять 50 %, то придерживайтесь 20 %-го ограничения отчислений из зарплаты.
Если в результате перерасчета была выявлена переплата НДФЛ (пересчитанная сумма НДФЛ ниже фактической), на ее сумму уменьшают налог за декабрь. Когда его недостаточно, уменьшают НДФЛ следующих налоговых периодов (месяцев) до полного возврата.
Шаг 7. Отразите результат перерасчета в Налоговом расчете по форме № 1ДФ. Сумма недоплаты увеличит размер НДФЛ за декабрь 2015 года. А значит, в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года отражайте в графах 4 и 4а сумму НДФЛ с учетом фактически доудержанного налога. Сумма переплаты, наоборот, уменьшит размер декабрьского НДФЛ. В Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года показатели граф 4 и 4а уменьшат на сумму фактически возвращенного работнику НДФЛ по перерасчету.
Покажем все на цифрах. Для этого необходимые данные приведем в таблице.
(грн.)
Месяц 2015 года | Фактически | Перерасчет | Результат перерасчета (переплата/недоплата) | ||||||
начисленная зарплата | ЕСВ «снизу» | НСЛ | НДФЛ | уточненная зарплата | ЕСВ «снизу» (условно) | НСЛ | НДФЛ | ||
Январь | 2193,40 | 78,96 | 1522,50 | 88,79 | 2439,44 | 87,82 | 1522,50 | 124,37 | 35,58 |
Февраль | 2193,40 | 78,96 | 1522,50 | 88,79 | 2483,28 | 89,40 | 1522,50 | 130,71 | 41,92 |
Март | 2193,40 | 78,96 | 1522,50 | 88,79 | 2530,79 | 91,11 | 1522,50 | 137,58 | 48,79 |
Апрель | 2193,40 | 78,96 | 1522,50 | 88,79 | 2613,61 | 94,09 | 1522,50 | 149,55 | 60,76 |
Май | 2193,40 | 78,96 | 1522,50 | 88,79 | 2790,22 | 100,45 | 1522,50 | 175,09 | 86,30 |
Июнь | 3450,81* | 124,23 | — | 498,99 | 2809,35 | 101,13 | 1522,50 | 177,86 | -321,13 |
Июль | 953,65** | 34,33 | 1522,50 | 0 | 2622,49 | 94,41 | 1522,50 | 150,84 | 150,84 |
Август | 2193,40 | 78,96 | 1522,50 | 88,79 | 3089,85 | 111,23 | 1522,50 | 218,42 | 129,63 |
Сентябрь | 2193,40 | 78,96 | 1522,50 | 88,79 | 3207,61 | 115,47 | 1522,50 | 235,45 | 146,66 |
Октябрь | 2860*** | 102,96 | 1522,50 | 185,18 | 3207,61 | 115,47 | 1522,50 | 235,45 | 50,27 |
Ноябрь | 8383,60**** | 301,81 | — | 1212,27 | 3207,61 | 115,47 | 1522,50 | 235,45 | -976,82 |
Декабрь | 3207,61 | 115,47 | 1522,50 | 235,45 | 3207,61 | 115,47 | 1522,50 | 235,45 | — |
Итого | 34209,47 | 1231,52 | х | 2753,42 | 34209,47 | 1231,52 | х | 2206,22 | -547,20 |
* Сумма зарплаты за отработанное время в июне составила 1645,05 грн. (2193,40 грн. : 20 р. дн. х 15 р. дн.). Общая сумма отпускных, начисленных в июне, — 1805,76 грн. ** Сумма зарплаты за отработанное время в июле составила 953,65 грн. (2193,40 грн. : 23 р. дн. х 10 р. дн.). *** Сумма перерасчета зарплаты за сентябрь 2015 года — 333,30 грн. (2526,70 - 2193,40). **** Общая сумма индексации за январь — ноябрь 2015 года — 5856,90 грн. | |||||||||
По результатам годового перерасчета — 2015 сумма излишне удержанного НДФЛ составила 547,20 грн. Ее необходимо вернуть работнику. Поскольку излишне удержанный по перерасчету НДФЛ превышает декабрьский размер НДФЛ (547,20 грн. > 235,45 грн.), то переплату по НДФЛ возвращайте работнику в два этапа. Часть излишне удержанного НДФЛ (235,45 грн.) верните в декабре. При этом сумма удержанного НДФЛ в декабре будет равна нулю (235,45 грн. - 235,45 грн.). А другую часть в размере 311,75 грн. (547,20 - 235,45) — в следующих отчетных налоговых периодах.
Результаты годового перерасчета отразите в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года. Для этого:
— в графах 3 и 3а укажите сумму начисленного и выплаченного дохода за 4 квартал — 14451,21 грн. (2860октябрь + 8383,60ноябрь + 3207,61декабрь);
— в графах 4 и 4а укажите удержанную сумму НДФЛ за отчетный период с учетом фактически возвращенного налога по перерасчету — 1397,45 грн. (185,18октябрь + 1212,27ноябрь + 0декабрь).
Налоговый расчет по форме 1 ДФ за 4 квартал 2015 года по условиям приведенного примера будет заполнен следующим образом (см. рис. ниже).
Фрагмент Налогового расчета по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года
