Государственная фискальная служба Украины рассмотрела письмо ‹…› о налогообложении и начислении единого взноса на общеобязательное социальное страхование (далее — единый взнос) на сумму среднего заработка, начисленную (выплаченную) работнику, призванному на военную службу по призыву во время мобилизации, на особый период, и уволенному с военной службы в связи с объявлением демобилизации, но который продолжает военную службу в связи с приемом на военную службу по контракту, и сообщает следующее.
Ответ предоставляется согласно нормам, действовавшим до вступления в силу законов Украины от 24.12.2015 г. № 909-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины об обеспечении сбалансированности бюджетных поступлений в 2016 году» и № 911-VIII «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины».
Гарантии для работников на время выполнения государственных или общественных обязанностей предусмотрены ст. 119 Кодекса законов о труде Украины (далее — КЗоТ), частями третьей и четвертой которой определено, что за работниками, в частности, принятыми на военную службу по контракту в случае возникновения кризисной ситуации, угрожающей национальной безопасности, объявления решения о проведении мобилизации и (или) введении военного положения сроком до окончания особого периода или до дня фактической демобилизации, и за работниками, которые были призваны во время мобилизации, на особый период, и которые подлежат увольнению с военной службы в связи с объявлением демобилизации, но продолжают военную службу в связи с приемом на военную службу по контракту, но не более чем на срок заключенного контракта, сохраняются место работы, должность и компенсируется из бюджета средний заработок на предприятии, в учреждении, организации, фермерском хозяйстве, сельскохозяйственном производственном кооперативе независимо от подчиненности и формы собственности и у физических лиц — предпринимателей, у которых они работали на время призыва. Выплата таких компенсаций из бюджета в пределах среднего заработка проводится за счет средств Государственного бюджета Украины в порядке, определенном Кабинетом Министров Украины.
Постановлением Кабинета Министров Украины от 04.03.2015 г. № 105 утвержден Порядок выплаты компенсации предприятиям, учреждениям, организациям в пределах среднего заработка работников, призванных на срочную военную службу, военную службу по призыву во время мобилизации, на особый период или принятых на военную службу по контракту в случае возникновения кризисной ситуации, угрожающей национальной безопасности, объявления решения о проведении мобилизации и (или) введении военного положения, а также работникам, которые были призваны на военную службу во время мобилизации, на особый период, и которые подлежат увольнению с военной службы в связи с объявлением демобилизации, но продолжают военную службу в связи с приемом на военную службу по контракту (далее — Порядок).
Пунктом 1 Порядка определен механизм выплаты указанной компенсации за счет и в пределах ассигнований, предусмотренных в государственном бюджете по программе 2501350.
Главным распорядителем бюджетных средств и ответственным исполнителем бюджетной программы является Минсоцполитики (п. 2 Порядка).
Выплата компенсации проводится предприятиями, учреждениями, организациями в сроки, определенные ст. 115 КЗоТ (п. 6 Порядка).
Пунктом 7 Порядка предусмотрено, что налогообложение, начисление и уплата единого социального взноса на компенсацию осуществляются в соответствии с Налоговым кодексом Украины (далее — Кодекс) и Законом Украины от 08.07.2010 г. № 2464-VI «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» (далее — Закон № 2464).
Налогообложение доходов физических лиц регламентируется разделом IV Кодекса, в соответствии с п.п. 165.1.1 п. 165.1 ст. 165 которого в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога не включается, в частности, сумма компенсаций, которые получает плательщик налога из бюджетов, в том числе компенсационные выплаты из бюджета в пределах среднего заработка работников, призванных на военную службу по призыву во время мобилизации, на особый период ( п.п. «и» п.п. 165.1.1 п. 165.1 ст. 165 Кодекса).
Кроме того, в соответствии с п.п. 1.7 п. 161 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» Кодекса от обложения военным сбором освобождаются доходы, которые согласно разделу IV Кодекса не включаются в общий налогооблагаемый доход физических лиц (не подлежат налогообложению, облагаются налогом по нулевой ставке), кроме доходов, указанных в п.п. 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодекса.
Таким образом, не облагается налогом на доходы физических лиц и военным сбором доход в виде компенсационных выплат из бюджета в пределах среднего заработка работника указанной в вашем письме категории.
Вместе с тем в соответствии с п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодекса в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включаются доходы в виде заработной платы, начисленные (выплаченные) плательщику налога в соответствии с условиями трудового договора (контракта).
Согласно п.п. 1.2 п. 161 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» Кодекса объектом обложения военным сбором являются доходы, определенные ст. 163 Кодекса, в частности, общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, в который включается доход в виде заработной платы.
Начисление, удержание и уплата (перечисление) военного сбора в бюджет осуществляются в порядке, установленном ст. 168 Кодекса ( п.п. 1.4 п. 161 подраздела 10 раздела XX «Переходные положения» Кодекса).
Налоговый агент, начисляющий (выплачивающий, предоставляющий) налогооблагаемый доход в пользу плательщика налога, обязан удерживать налог (сбор) из суммы такого дохода за его счет ( п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодекса).
В то же время п.п. 169.4.3 п. 169.3 ст. 169 Кодекса предусмотрено, что работодатель и/или налоговый агент имеют право осуществлять перерасчет сумм начисленных доходов, удержанного налога за любой период и в любых случаях для определения правильности налогообложения, независимо от того, имеет ли плательщик налога право на применение налоговой социальной льготы.
Также, поскольку обязанность по начислению (удержанию) военного сбора возлагается на налогового агента, он имеет право осуществлять перерасчет сумм удержанного военного сбора.
Согласно части седьмой ст. 7 Закона № 2464 не начисляется на выплаты и не удерживается единый взнос с выплат, компенсируемых из бюджета в пределах среднего заработка работников, призванных на военную службу по призыву во время мобилизации, на особый период.
Пунктом 1 части первой ст. 7 Закона № 2464 предусмотрено, что базой начисления единого взноса для работодателей и наемных работников является сумма начисленной каждому застрахованному лицу заработной платы по видам выплат, включающим основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые согласно Закону Украины от 24.03.95 г. № 108/95-ВР «Об оплате труда».
Учитывая указанное, поскольку частью седьмой ст. 7 Закона № 2464 предусмотрено освобождение от начисления и удержания единого взноса на выплаты, компенсируемые из бюджета в пределах среднего заработка работников, которые были призваны во время мобилизации, на особый период, то указанные компенсационные выплаты работнику, который с февраля 2015 года продолжил военную службу по контракту, являются базой начисления и удержания единого взноса.
Первый заместитель Председателя С. Билан
