13.12.2010
НАЛОГОВАЯ НАКЛАДНАЯ:
вспоминаем порядок заполнения и изучаем новации
Если продавец, выписывающий налоговую накладную, заполнит ее неправильно, но налоговые обязательства будут начислены верно, то ему может грозить только админштраф и то при условии, что налоговики при проверке обратят внимание на такой «пустяк». А вот при проверке покупателя налоговики, скорее всего, не упустят возможность «вырезать» из налогового кредита суммы НДС, подтвержденные неправильно заполненными налоговыми накладными. Поэтому к вопросу заполнения этого документа нужно относиться очень внимательно как продавцу, если он хочет сохранить своих клиентов, так и покупателю, который может пострадать из-за небрежности продавца.
В этой статье мы напомним тонкости заполнения налоговой накладной и рассмотрим изменения, которые следует ожидать в связи с принятием Налогового кодекса.
Николай ШПАКОВИЧ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Общие моменты
Налоговая накладная (
НН) является специальным документом, который подтверждает уплату покупателем суммы НДС продавцу и при определенных условиях дает право покупателю включить такую сумму в налоговый кредит.На сегодня основным нормативным документом, в котором установлены правила заполнения
НН, является Порядок № 165. В соответствии с п. 10. подраздела 10 раздела ХХ НКУ указанный Порядок, как и другие подзаконные акты, регулирующие вопросы налогообложения, будет применяться в части, не противоречащей НКУ до принятия подзаконных актов, предусмотренных НКУ.В соответствии с
п. 2 Порядка № 165 НН составляет лицо, зарегистрированное в налоговом органе как плательщик НДС и которому присвоен индивидуальный налоговый номер (ИНН). Кроме того, выписывать НН могут филиалы и другие структурные подразделения, самостоятельно осуществляющие поставку товаров (услуг) и производящие расчеты с поставщиками/потребителями, которым головное предприятие делегировало право выписывать НН. Для этого головное предприятие присваивает каждому филиалу или структурному подразделению специальный код (номер, шифр), о чем письменно уведомляет налоговый орган по месту своей регистрации. НКУ не запрещает такой порядок делегирования филиалам права составления НН, поэтому, на наш взгляд, он будет действовать и после 01.01.11 г.НН
составляется в момент возникновения налоговых обязательств продавца в двух экземплярах. Оригинал выдается покупателю, а копия остается у продавца. В п. 8 Порядка № 165 приведен ряд случаев, в которых НН покупателю не выдается, в частности, если покупатель — неплательщик НДС, НН выписана на услуги, полученные от нерезидента*, НН выписана на товары, переданные для непроизводственного использования**, и т. п.* Пунктом 208.2 НКУ предусмотрено, что на услуги, полученные от нерезидента, НН составляется в одном экземпляре.
** Заметим, что в НКУ ничего не сказано о составлении НН в таких случаях, поэтому до внесения изменений в Порядок № 165, на наш взгляд, их лучше составлять.
Для облагаемых и освобожденных операций составляются отдельные
НН.НН
выписывается на каждую полную или частичную поставку. Если часть поставляемых товаров не имеет обособленной стоимости, то выписывается приложение 1 к НН, в котором приводится номенклатура частично поставленных товаров.Такой же порядок составления
НН предусмотрен в пп. 201.4, 201.5 и 201.7 НКУ.
Язык заполнения НН
Ни в
Законе об НДС, ни в НКУ нет упоминаний о том, на каком языке заполняются реквизиты НН, об этом умалчивает и Порядок № 165. В то же время ч. 2 ст. 3 Закона о языках предусматривает, что в работе предприятий, расположенных в местах проживания большинства граждан других национальностей (кроме украинцев), могут использоваться вместе с украинским языком и их национальные языки. Следовательно, для заполнения НН может применяться не только украинский язык, но и другие языки.С тем, что право на налоговый кредит не зависит от того, на каком языке составлена
НН, согласились и налоговики (см. письмо ГНАУ от 15.08.03 г. № 12846/7/15-2317-22, консультации в «НБТК», 2005, № 45, с. 14, и «ВНСУ», 2010, № 23, с. 2).Единственный момент, на который необходимо обратить внимание, это требования
ч. «в» и «є» п.п. 7.2.1 Закона об НДС (пп. «в» и «д» п. 201.1 НКУ), которые предусматривают, что НН должна содержать полное или сокращенное название, указанное в уставных документах как продавца, так и покупателя.Следовательно, если наименования продавца или покупателя в уставных документах указаны на украинском языке, как предусмотрено
п.п. 1.1 Требований № 65, то при заполнении НН переводить такие наименования на другие языки нельзя. Это может расцениваться проверяющими как нарушение порядка заполнения НН и как следствие — отсутствие права на налоговый кредит.
Реквизиты НН
Перечень обязательных реквизитов
НН приведен в п.п. 7.2.1 Закона об НДС (п. 201.1 НКУ). Кроме того, в форме НН предусмотрен ряд реквизитов, которые ни в Законе об НДС, ни в НКУ не упоминаются, но их отсутствие может восприниматься налоговиками как основание для отказа в праве на налоговый кредит. Поэтому при заполнении НН следует внимательно относиться ко всем реквизитам, предусмотренным формой НН. Их перечень и особенности заполнения приведены в табл. на с. 19. Кроме того, далее мы рассмотрим ряд вопросов, которые возникают при заполнении НН по «нестандартным» операциям.
Реквизиты НН
| Реквизиты НН | Особенности заполнения |
| 1 | 2 |
| Обязательные реквизиты (указаны в п.п. 7.2.1 Закона об НДС и п. 201.1 НКУ)) | |
| Порядковый | Порядковый номер НН должен соответствовать порядковому номеру Реестра полученных и выданных налоговых накладных (п. 3 Порядка № 165). 2) при выписке НН на сумму превышения обычной цены над фактической к порядковому номеру добавляется через дробь обозначение «ЗЦ», но такая НН покупателю не выдается (п. 19). Начинать нумерацию НН плательщик может по собственному выбору: либо с первого номера в каждом отчетном периоде (ежемесячно, ежеквартально), либо нарастающим итогом с начала года (см. «ВНСУ», 2010, № 23, с. 2) |
| Дата выписки | НН составляется в момент возникновения налоговых обязательств (п. 6 Порядка № 165). |
| Названия поставщика | Полное или сокращенное название юридического лица согласно уставным документам или Ф.И.О. физлица — плательщика НДС. |
| Налоговый номер плательщика налога (продавца и покупателя) | ИНН переносят из свидетельства о регистрации плательщика НДС продавца и покупателя. |
| Местонахождение продавца | Указывается юридический (не фактический!) адрес плательщика. |
| Номенклатура поставки товаров (услуг) продавца
| Указывается полный перечень продаваемых товаров (работ, услуг). Это правило действует даже в случае, когда этот перечень может содержать десятки и даже сотни наименований товаров. В НН, выписанной на сумму превышения обычной цены над фактической, в этой графе указывается «перевищення звичайної ціни над фактичною за товарами, послугами, указаними в податковій накладній № __». Если обычная цена увеличена на сумму процентов, начисленных на сумму номинала процентного векселя, то дополнительно указывается «сума процентів нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу процентного векселя» (п. 12.2 Порядка № 165) |
| Количество | В гр. 4 НН указывается единица измерения товаров (услуг) — грн., шт., кг, м, см, м куб., см куб., л и т. п., |
| Цена поставки без учета НДС | Цена поставки единицы товаров (услуг) указывается без учета НДС. В обычных случаях цена поставки единицы товара (услуги) без учета НДС соответствует договорной цене. Если договорная цена товаров меньше обычной, то выписываются две НН. В одной указывается договорная цена, а в другой — превышение обычной цены над договорной (фактической) ценой |
| Ставка налога | Ставки. В НН объемы поставок без учета НДС (база налогообложения) отражаются в зависимости от вида операций: |
| Общая сумма средств, подлежащая уплате, | Общая сумма оплаты с учетом НДС отражается в гр. 11 раздела VII |
| «Необязательные» реквизиты (предусмотрены формой НН и Порядком № 165) | |
| Отметка | Проставляется отметка «Х» в специальном поле в верхнем левом углу НН. Обратите внимание: отметка проставляется по принципу исключения, т. е. напротив ненужной строки |
| Номер свидетельства о регистрации плательщика НДС | Правила заполнения этих полей дублируют правила заполнения полей ИНН продавца и покупателя |
| Условия поставки | Указывается форма гражданско-правового договора (например, договор купли-продажи, договор поставки, договор финансового лизинга и т. п.). Как правило, в этом поле указывают и реквизиты такого договора (дату и номер). Согласно п.п. «и» п. 201.1 НКУ «вид цивільно-правового договору» является обязательным реквизитом НН |
| Форма расчетов | Указывается форма расчетов, предусмотренная договором (можно выбрать из перечня, приведенного в подстроке: бартер, наличный расчет, оплата с расчетного счета, чек, и т. п.) |
| Дата отгрузки | Указывается дата события, которое привело к возникновению налоговых обязательств продавца. То есть дата отгрузки товаров, дата подписания акта выполненных работ (оказанных услуг) или дата получения предварительной оплаты. Причем налоговики настаивают, что такая дата должна быть указана напротив каждого вида номенклатуры (см. консультацию в «ВНСУ», 2010, № 32, с. 21) |
| Подпись и печать | НН подписывается лицом, уполномоченным плательщиком налога осуществлять поставку товаров (услуг) и скрепляется печатью такого плательщика-продавца. Факсимиле для подписания НН применять нельзя, во всяком случае об этом заявлял Госпредпринимательства в письме от 19.03.04 г. № 1699, такой же позиции придерживаются и налоговики (см. «ВНСУ», 2010, № 23, с. 2), хотя, как показывает судебная практика, в большинстве случаев суды признают правомерность применения факсимиле на НН (см. статью «Факсимиле: особенности применения» //«БН», 2010, № 37, с. 15) |
* См. ком. «В номере налоговой накладной должны быть только цифры — настаивает ГНАУ» //«БН», 2010, № 15, с. 9.
Операции, не являющиеся объектом налогообложения
Плательщик НДС передает имущество в оперативную аренду (не финансовый лизинг). Нужно ли на такую операцию выписывать НН?
Нет, на такие операции НН не составляется. Дело в том, что ни в Законе об НДС, ни в Порядке № 165 нет требований о выписке НН по операциям, которые не являются объектом обложения НДС (в данном случае на основании п.п. 3.2.2 Закона об НДС). В НКУ таких требований тоже нет.
Кроме того, такая операция не подпадает под понятие «поставка товаров», поскольку не предполагает переход права собственности (п. 1.4 Закона об НДС, п. 14.1.191 НКУ).
Продажа неплательщику и итоговая НН
Нужно ли составлять НН на каждую операцию при продаже товаров по безналичному расчету неплательщику НДС или по таким операциям за день можно составить одну итоговую НН?
Подпунктом
8.4 Порядка № 165 предусмотрена возможность выписывать НН по ежедневным итогам на такие операции:— по поставке товаров
за наличные конечному потребителю, который не является плательщиком НДС;— по поставке товаров плательщикам НДС за
наличные либо с расчетами карточками платежных систем, банковскими или персональными чеками в пределах 10000 грн., по которым выдается товарный чек, другой платежный или расчетный документ, подтверждающий прием платежа поставщиком от получателя, в котором указаны общая сумма такого платежа, сумма НДС и налоговый номер поставщика;— по которым выписаны транспортные билеты, гостиничные счета или счета, которые выставляются по услугам связи, другие услуги, стоимость которых определяется по показаниям приборов учета, содержащие общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца, за исключением тех, форма которых установлена международными стандартами;
— по которым плательщику НДС предоставлены кассовые чеки, содержащие сумму поставленных товаров, общую сумму начисленного налога (с указанием фискального номера поставщика), если сумма поставленных товаров одному плательщику не превышает 200 грн. за день.
Поскольку поставки неплательщикам НДС с оплатой по безналичному расчету не входят в этот перечень, то они не могут отражаться в итоговой
НН, следовательно, на такие операции нужно составлять отдельные НН.Если поставка осуществляется неплательщику НДС, то
НН выписывается с отметкой «Поставка неплатнику податку» (п. 8 Порядка № 165). ГНА в г. Киеве в письме от 04.11.05 г. № 1009/10/31-106 рекомендовала ставить такую отметку в верхней левой части НН.Кроме того, в
п.п. 8.1 Порядка № 165 предусмотрено, что в такой НН в полях «індивідуальний податковий номер покупця» и «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» делается отметка «Х».Оба экземпляра такой налоговой
НН остаются у продавца.
Обычная цена превышает договорную
Как выписать НН, если налоговые обязательства определяются по обычной цене, которая превышает договорную?
В соответствии с п. 19 Порядка № 165, если база налогообложения определяется исходя из обычных цен и превышает сумму поставки товаров (услуг), определенную исходя из их договорной (контрактной) стоимости (обычная цена превышает фактическую), продавец выписывает две НН: одну на фактическую цену (по общим правилам), вторую — на сумму превышения обычной цены над фактической ценой.
В НН, выписанной на сумму превышения, в гр. 3 делается запись «перевищення звичайної ціни над фактичною за товарами, послугами, указаними в податковій накладній № __». Номер такой НН должен содержать через дробь знак «ЗЦ». Она выписывается в двух экземплярах, причем оба экземпляра остаются у продавца.
Бесплатная передача товаров
Нужно ли выписывать НН на операции по бесплатной передаче товаров или бесплатному предоставлению услуг?
При бесплатной поставке товаров (работ, услуг) у поставщика возникают налоговые обязательства, которые начисляются в соответствии с
п. 4.2 Закона об НДС (п. 189.1 НКУ) исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен. Следовательно, согласно п.п. 7.2.3 Закона об НДС (п. 201.4 НКУ), в момент возникновения таких обязательств продавец обязан выписать НН.Бесплатную передачу можно рассматривать как частный случай превышения обычной цены над фактической, в котором фактическая цена равна нулю.
При составлении такой
НН необходимо руководствоваться п. 19 Порядка № 165, но выписывать две НН в данном случае не нужно. Достаточно выписать одну НН на сумму превышения обычной цены над фактической (т. е. на обычную цену). Номер такой НН должен содержать через дробь знак «ЗЦ». Она выписывается в двух экземплярах, оба экземпляра остаются у продавца.В общем случае, когда
НН выписывается на превышение обычной цены над фактической ценой, в гр. 3 НН делается запись со ссылкой на номер «основной» НН. Поскольку при бесплатной передаче выписывается только одна НН, такую запись делать не нужно, в гр. 3 следует указать полную номенклатуру бесплатно передаваемых товаров.
Частичная предоплата за товар
Как правильно выписать НН на сумму полученной предоплаты (аванса) за товары (услуги), если поступила только часть суммы?
При заполнении НН на полученную частичную предоплату за товар в гр. 5 необходимо указать оплаченную часть (долю) товара, который будет отгружаться покупателю, такая часть может быть выражена как целым, так и дробным числом. Сформулируем основные правила заполнения НН при предоплате.
1. Оплачено определенное количество
. К примеру, если по договору предполагается отгрузить 1000 кг сахара, по цене 9 грн. за 1 кг на общую сумму 9000 грн., а поступила предоплата 2700 грн., то в гр. 4 необходимо указать «кг», а в гр. 5 количество оплаченного товара «300» (1000 х 2700 : 9000).2. Поступила часть стоимости неделимого товара.
Если по договору предполагается поставить телевизор стоимостью 4000 грн., а поступила предоплата 2000 грн., то при заполнении НН на такую предоплату в гр. 4 необходимо указать «шт.», а в гр. 5 — «0,5», т. е. количество, которое определяем как долю предоплаты в общей стоимости (2000 : 4000).3. Поступила часть стоимости неизмеримого товара
. Если речь идет о частичной предоплате за товары (услуги), не имеющие единицы измерения, такой, как шт., кг, м, л и т. п., а измеряются лишь в стоимостном выражении, то необходимо руководствоваться п. 12.4 Порядка № 165, в котором предусмотрено, что в случае предоставления услуг, измеряемых только в стоимостном выражении, в гр. 5 указывается «послу-* См. ком. «Нюансы заполнения налоговых накладных» // «БН», 2005, № 52, с. 39.
На наш взгляд, при частичной оплате за такие услуги в графе 5, кроме слов «
послуга/проценти тощо», следует указать еще и долю от общей стоимости, которая оплачена.Пример 1
. Предприятие оказывает консультационные услуги заказчику, стоимость которых составляет 2400 грн., в том числе НДС — 400 грн. 21.10.10 г. заказчик перечислил частичную предоплату 1800 грн., в том числе НДС — 300 грн. (75 % стоимости этих услуг).Фрагмент
НН, составленной на такую предоплату, приведен на рис. 1.
| Розділ | Дата відвантаження (виконання, поставки (оплати*) товарів (послуг) | Номенклатура поставки товарів | Одиниця виміру товару | Кількість | Ціна поставки одиниці продукції без урахування ПДВ | Обсяги поставки (база оподаткування) без урахування ПДВ, що підлягають оподаткуванню за ставками | Загальна сума коштів, що підлягає оплаті | |||
| 20 % | 0 % (реалізація на митній території України) | 0 % | звільнення від ПДВ | |||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| I | 21.10.10 | Консультаційні послуги | грн. | Послуга/проценти тощо 0,75 | 2000 | 1500 | — | — | — | 1500 |
| Усього по розділу I | — | — | — | 1500 | — | — | — | |||
| <…> | ||||||||||
| V | Усього по розділах I + II ± IV | — | — | — | 1500 | — | — | — | 1500 | |
| VI | Податок на додану вартість | — | — | — | 300 | — | — | — | 300 | |
| VII | Загальна сума з ПДВ | — | — | — | 1800 | — | — | — | 1800 | |
Рис. 1.
Фрагмент НН, составленной на частичную предоплату за услуги.
Частичная поставка, не имеющая обособленной стоимости
Предприятие изготавливает заказчику кухонный гарнитур, поставка которого производится поэтапно, сначала поставляется каркас, а затем фасады. Как составить НН, если в договоре цена указана в общей сумме?
В
п. 15 Порядка № 165 установлено, что в случае, когда часть товара (услуги) не содержит обособленной стоимости, перечень (номенклатура) частично поставленных товаров указывается в приложении 1 к НН и в полной стоимости учитывается в НН и общих налоговых обязательствах.То есть при поставке первой части товара, не имеющей обособленной стоимости, возникают
100 % налоговых обязательств исходя из стоимости всего товара.НН
составляется при первой отгрузке, в ней указывается полная стоимость товара, который предполагается поставить покупателю. В приложении 1 к такой НН в гр. 2 указываются данные договора и название продавца, в гр. 3 — 7 указываются данные о товаре, который будет поставлен и стоимость которого определена в договоре, в гр. 8 — 10 вписываются данные поставляемых частей, а в гр. 11 — 13 отражаются данные о еще не поставленных частях. Такое приложение составляется в двух экземплярах, оригинал выдается покупателю (вместе с НН), а копия остается у продавца.То есть при поставке первой части товара, не имеющей обособленной стоимости, у продавца возникают налоговые обязательства на полную стоимость товара, а у покупателя — право на налоговый кредит также на полную стоимость.
При поставках следующих частей, не имеющих обособленной стоимости, также составляется
приложение 1 к первоначальной НН, в котором в гр. 8 — 10 переносятся данные из гр. 11 — 13 первого приложения по мере поставки. При поставке последней составляющей гр. 11 — 13 не заполняются. НН на такие поставки не составляются, поскольку налоговые обязательства у продавца при этом не возникают.Пример 2.
Предприятие изготавливает заказчику кухонный гарнитур стоимостью 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.). Поставка такого гарнитура осуществляется в два этапа: 01.12.10 г. поставлен каркас, а 15.12.10 г. поставляются фасады и ящики.На эти операции необходимо выписать такие документы:
01.12.10 г. — налоговую накладную на всю стоимость кухонного гарнитура (12000 грн.) и приложение 1 см. рис. 2 к такой НН;
10.12.10 г. — еще одно приложение 1 к первоначальной НН, в котором гр 1 — 7 будут заполнены так же, как и в первом приложении 1, в гр. 8 — 10 будут указаны данные о поставленных фасадах и ящиках (переносятся данные из гр. 11 — 13 первого приложения 1), а в гр.11 — 13 будут стоять прочерки.
| № з/п | № договору, назва продавця | Належить до поставки | Перелік (номенклатура) частки товару (послуги), що не містить відокремленої вартості частково поставлених товарів (послуг) | Залишок частки товару (послуги), що не містить відокремленої вартості, | ||||||||
| Номенклатура товарів | Один. виміру | Ціна один, прод. без урахув. ПДВ | Кількість, об'єм, обсяг | Загальна сума коштів без ПДВ | Номенклатура товарів (послуг) | Один. виміру | Кількість, об'єм, обсяг | Номенклатура товарів | Один. виміру | Кількість, об'єм, обсяг | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 |
| 1 | Договір від 10.11.2010 р. № 252, ТОВ «Столяр» | Гарнітур кухонний | шт. | 10000,00 | 1 | 10000,00 | Каркас | шт. | 1 | Фасади | шт. | 12 |
| 2 | — | — | — | — | — | — | — | — | — | Шухляди | шт. | 6 |
|
| Усього | Х | Х | Х | Х | 10000,00 | Х | Х | Х | Х | Х | Х |
Рис. 2.
Фрагмент приложения 1 к НН, составленный
Льготные и облагаемые поставки одновременно
Как составить НН, если облагаемый и освобожденный от налогообложения товар поставляется одновременно (по одной товарной накладной)?
Хотя форма
НН позволяет одновременно отразить в ней операции по поставке, как облагаемых, так и освобожденных от обложения НДС товаров (услуг), этого делать нельзя.В
п.п. 7.2.3 Закона об НДС и п. 9 Порядка № 165 предусмотрено, что для операций, которые облагаются налогом или освобождены от налогообложения, составляются отдельные НН. Аналогичная норма содержится и в п. 201.5 НКУ . Не допускается заполнение в одной НН одновременно графы 10 и граф 7, 8 и 9.Например, предприятие поставляет книги отечественного производства (освобождены от налогообложения согласно
п.п. 5.1.2 Закона об НДС (п. 6. подраздела 2 раздела ХХ НКУ) и папки-накопители (облагаются по ставке 20 %). Продавец обязан выписать покупателю две НН:— на поставку книг, в которой объемы поставки отражаются в гр. 10, а в разделе VI делается запись «
Без ПДВ» со ссылкой на освобождающий нормативный акт (до 01.01.11 г. — п.п. 5.1.2 Закона об НДС, после этой даты — п. 6. подраздела 2 раздела ХХ НКУ);— на поставку скоросшивателей, облагаемых по ставке 20 %, которая заполняется в обычном порядке.
Международные перевозки
Как правильно заполнить НН на услуги по международным перевозкам, облагаемые частично по ставке 20 %, а частично по ставке 0 %?
Если предприятие оказывает услугу по перевозке груза автомобильным транспортом из пункта А, расположенного на территории Украины, в пункт Б, расположенный за пределами таможенной территории Украины, то такая услуга будет облагаться налогом на добавленную стоимость по-разному:
— на территории Украины от пункта А до пункта таможенного оформления (пункт С) в общем порядке по ставке 20 %;
— от пункта С до пункта Б, как на территории Украины, так и за ее пределами по нулевой ставке, согласно п.п. 6.2.4 Закона об НДС*.
* См. письмо ГНАУ от 14.10.09 г. № 22394/7/16-1417 и ком. «НДС в международных перевозках: ГНАУ разъяснила новый порядок применения льгот» // «БН», 2009, № 43, с. 8.
Согласно ч. 2 п. 9 Порядка № 165 необходимо выписать одну НН, в которой будут одновременно отражены поставка части услуги по ставке 20 % и поставка части услуги по ставке 0 %.
Пример 3
. Перевозка груза осуществляется на расстояние 500 км (до пункта таможенного оформления 100 км, от пункта таможенного оформления до пункта назначения, расположенного за пределами Украины, — 400 км). Общая стоимость услуг по перевозке составляет 5000 грн. (без НДС).Для расчета суммы НДС распределяем общую стоимость услуг между участками, на которых они облагаются по разным ставкам, пропорционально их протяженности.
Стоимость транспортных услуг, которые облагаются по ставке 20 %, составит 1000 грн. (5000 х 100 : 500), соответственно сумма НДС составит 200 грн. (1000 х 20 %).
Стоимость транспортных услуг, облагаемых по ставке 0 %, составит 4000 грн. (5000 х 400 : 500).
Фрагмент
НН, выписанной на такую операцию, приведен на рис. 3.Заметим, что согласно
п.п. «а» п.п. 195.1.3 НКУ международные перевозки пассажиров, багажа и грузов железнодорожным, автомобильным, морским, речным и авиационным транспортом облагаются НДС по нулевой ставке. При этом перевозка считается международной, если она осуществляется по единому международному перевозочному документу.Следовательно, после 01.01.11 г.на такие операции нужно будет составлять НН, в которой вся сумма оказанных услуг будет облагаться по нулевой ставке.
| Розділ | Дата відвантаження (виконання, поставки (оплати*) товарів (послуг) | Номенклатура поставки товарів (послуг) продавця | Одиниця виміру товару | Кількість (об'єм, обсяг) | Ціна поставки одиниці продукції без урахування ПДВ | Обсяги поставки (база оподаткування) без урахування ПДВ, що підлягають оподаткуванню за ставками | Загальна сума коштів, що підлягає оплаті | |||
| 20 % | 0 % (реалізація на митній території України) | 0 % | звільнення від ПДВ | |||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| I | 25.10.2010 | Транспортні послуги на території України до пункту митного оформлення | км | 100 | 10,00 | 1000,00 | — | — | — | 5000,00 |
| 25.10.2010 | Транспортні послуги від пункту митного оформлення до пункту призначення за кордоном | км | 400 | 10,00 | — | — | 4000,00** | — | ||
| Усього по розділу I | — | — | — | 1000,00 | — | 4000,00 | — | |||
| <…> | ||||||||||
| V | Усього по розділах I + II ± IV | — | — | — | 1000,00 | — | 4000,00 | — | 5000,00 | |
| VI | Податок на додану вартість | — | — | — | 200,00 | — | 0 | — | 200,00 | |
| VII | Загальна сума з ПДВ | — | — | — | 1200,00 | — | 4000,00 | — | 5200,00 | |
** Услуги отражаются в гр. 9, поскольку согласно п.п. 3.1.3 Закона об НДС с целью налогообложения они приравниваются к экспорту.
Рис. 3.
Фрагмент НН, составленной на международные перевозки
Финансовый лизинг
При передаче автомобиля в финансовый лизинг на его стоимость была выписана НН. Как правильно составлять НН на финлизинговые платежи?
Согласно
п.п. 3.1.1 Закона об НДС передача объекта финлизинга в распоряжение лизингополучателя приравнивается к поставке. То есть в момент передачи лизингодатель выписывает НН на стоимость объекта финлизинга (по общим правилам)***.*** См. статью «Финансовый лизинг: особенности правового регулирования и налогового учета» // «БН», 2010, № 42, с. 16.
Лизинговый платеж, который получает лизингодатель, состоит из двух частей:
— компенсация стоимости объекта финлизинга, по которой налоговые обязательства уже были начислены в момент передачи объекта финлизинга. Она в
НН, выписанной на финлизинговый платеж, не указывается;— вознаграждение лизингодателя.
Согласно
п.п. 3.2.2 Закона об НДС не являются объектом обложения НДС операции по начислению и уплате процентов или комиссий в составе арендного (лизингового) платежа в рамках договора финансового лизинга в сумме, не превышающей двойную учетную ставку НБУ.То есть часть вознаграждения лизингодателя в пределах двойной учетной ставки НБУ не является объектом налогообложения, а сумма превышения облагается по ставке 20 %.
Порядок заполнения
НН по финлизинговому платежу установлен в абз. 4 п. 9 Порядка № 165, где предусмотрено, что общая сумма начисленных (уплаченных) процентов или комиссий в составе арендного платежа в рамках такого договора указывается в гр. 6; сумма, превышающая двойную учетную ставку НБУ, которая облагается по ставке 20 %, — в гр. 7; сумма, не превышающая двойную учетную ставку НБУ, которая не является объектом налогообложения согласно ч. 3 п.п. 3.2.2 Закона об НДС — в гр. 10.Пример 4
. Плательщик НДС за ноябрь 2010 года начислил финлизинговый платеж в сумме 5000 грн., в том числе основной платеж — 3000 грн., сумма вознаграждения (комиссии) — 2000 грн. Стоимость объекта финансового лизинга составляет 90000 грн., учетная ставка НБУ — 7,75 %.Часть ежемесячного вознаграждения (комиссии) в пределах двойной учетной ставки НБУ, которая не является объектом обложения НДС, составит 1146,58 грн. (90000 х 2 х 7,75 % х 30 : 365).
Часть вознаграждения, превышающая двойную учетную ставку, которая облагается по ставке 20 %, составит 853,42 грн. (2000 - 1146,58). Обратите внимание, что это сумма облагаемого вознаграждения с учетом НДС.
Следовательно, сумма НДС, которую следует «извлечь» из облагаемого вознаграждения, составит 142,24 грн. (853,42 х 20 % : 120 %), а база налогообложения составит 711,18 грн. (853,42 - 142,24).
Фрагмент
НН, выписанной на финлизинговый платеж, приведен на рис. 4.Заметим, что согласно
п.п. 196.1.2 НКУ не являются объектом налогообложения операции начисления и уплаты процентов и комиссий в составе финлизингового платежа без каких-либо ограничений. Следовательно, после 01.01.11 г. НН на финлизинговые платежи не будут составляться.
| Розділ | Дата відвантаження (виконання), поставки (оплати*) товарів (послуг) | Номенклатура поставки товарів (послуг) продавця | Одиниця виміру товару | Кількість (об'єм, обсяг) | Ціна поставки одиниці продукції без урахування ПДВ | Обсяги поставки (база оподаткування) без урахування ПДВ, що підлягають оподаткуванню за ставками | Загальна сума коштів, що підлягає оплаті | |||
| 20 % | 0 % (реалізація на митній території України) | 0 % | звільнення від ПДВ | |||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| I | 30.11.2010 | Винагорода (комісія) за договором фінлізингу | грн. | комісія | 2000,00 | 711,18 | — | — | 1146,58 | 1857,76 |
| Усього по розділу I | — | — | — | 711,18 | — | — | 1146,58 | |||
| <…> | ||||||||||
| V | Усього по розділах I + II ± IV | — | — | — | 711,18 | — | — | 1146,58 | 1857,76 | |
| VI | Податок на додану вартість | — | — | — | 142,24 | — | — | Без ПДВ п.п. 3.2.2 Закону про ПДВ | 142,24 | |
| VII | Загальна сума з ПДВ | — | — | — | 853,42 | — | — | 1146,58 | 2000,00 | |
Рис. 4.
Фрагмент НН, составленной на финлизинговый платеж
Возвратная тара в НН
Как составить НН на налоговые обязательства, начисленные на стоимость тары, не возвращенной через 12 месяцев?
Если продажа товара осуществляется в таре, которая согласно условиям договора является возвратной (залоговой) и такая тара подлежит возврату поставщику в срок, предусмотренный договором, она не включается в базу обложения налогом на добавленную стоимость (
п. 4.6 Закона об НДС, п. 189.2 НКУ).В
НН стоимость возвратной тары включается в раздел III гр. 11 как сумма денежных средств, подлежащих уплате.Если возвратная тара не возвращается поставщику в течение 12 календарных месяцев* с момента ее получения, стоимость такой возвратной тары включается в базу обложения получателя.
* Срок, по истечении которого должны быть начислены налоговые обязательства получателем, не возвратившим залоговую тару, установлен постановлением № 1038.
То есть через двенадцать месяцев с момента получения возвратной тары получатель, не вернувший ее поставщику, обязан начислить налоговые обязательства, приняв за базу обложения стоимость невозвращенной тары. При этом на момент возникновения налоговых обязательств получателя не влияет срок, установленный договором для возврата тары.
Такой получатель, начисливший налоговые обязательства по НДС, согласно
п.п. 7.2.3 Закона об НДС (п. 201.4 НКУ), обязан выписать НН.Порядок № 165
не предусматривает отдельного порядка составления такой НН.Мы считаем, что в такой
НН должна быть сделана пометка «Зобов'язання, нараховані у зв’язку з неповерненням тари», ее шапку можно заполнить как при выписке НН неплательщику НДС: в строках «Покупець», «Iндивідуальний податковий номер покупця», «Місцезнаходження покупця», «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» поставить отметки «Х». В гр. 3 необходимо указать номенклатуру невозвращенной тары (каждое наименование), в гр. 4 — единицу измерения (скорее всего «шт.»), в гр. 5 — количество, в гр. 6 — залоговую стоимость, установленную договором, а в гр. 7 — ее стоимость, являющуюся объектом обложения НДС по ставке 20 %.Оба экземпляра такой
НН остаются у плательщика, составившего ее.
Налог с рекламы в НН
Нужно ли в НН, выписанной на рекламные услуги, указывать сумму налога на рекламу, ведь он в базу налогообложения не включается?
Согласно
п. 4.1 Закона об НДС, база налогообложения определяется исходя из договорной стоимости товаров (работ, услуг) с учетом общегосударственных налогов и сборов (за исключением НДС, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование на услуги сотовой мобильной связи), но не ниже обычной цены. Пунктом 1 ст. 15 Закона о системе налогообложения налог с рекламы отнесен к местным налогам и сборам. Поэтому сумма налога с рекламы, как и других местных налогов и сборов, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование по услугам мобильной связи не подлежит обложению НДС. Формой НН для таких платежей не предусмотрена отдельная строка. На практике применялись три различных подхода к отражению налога с рекламы в НН,1. Налог с рекламы вообще не отражался в НН. Сторонники этого подхода настаивают на том, что НН не является основанием для подтверждения объемов реализации товаров, работ или услуг, а также не является расчетным документом, подтверждающим передачу товаров (работ, услуг) или прием платежа. Поэтому в ней не обязаны соответствовать данные
графы 11 раздела VII фактически полученной сумме оплаты за услуги по размещению рекламы.2. Для отражения налога с рекламы можно использовать раздел III «
Зворотна (заставна) тара». Для этого в названии раздела после слова «тара» через запятую нужно дописать «податок з реклами» и указать его сумму в графе 11. В результате в разделе VII «Загальна сума з ПДВ» будет указана общая стоимость с учетом налога с рекламы. Против такого порядка не возражают и налоговики (см. письмо ГНАУ от 17.10.02 г. № 6065/6/15-3415 // «ВНСУ», 2010, № 23, с. 2).3. В НН можно включить дополнительную строку между
разделами IV и V, в которой отразить сумму налога с рекламы (такую позицию озвучила ГНА г. Киева в письме от 03.03.06 г. № 145/10/31-106).Каждый из этих подходов имеет определенные основания для существования, хотя, по нашему мнению, наиболее удобным является второй вариант с использованием строки «
Зворотна (заставна) тара».После вступления в силу НКУ (с 01.01.10 г.) налог с рекламы, как и некоторые другие местные налоги, взиматься не будет, поэтому вопрос с отражением его в НН вообще не будет возникать.
На этом рассмотрение порядка заполнения НН будем заканчивать. Надеемся, что эта статья поможет вам без проблем составить НН на любую «нестандартную» операцию. Если же у вас, уважаемые читатели, возникнут трудности в этом вопросе, пишите нам об этом и мы обязательно рассмотрим вашу ситуацию на страницах нашей газеты.
Документы и сокращения статьи
НКУ
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Закон о языках
— Закон Украинской ССР «О языках в Украинской ССР» от 28.10.89 г. № 8312-ХI.Закон о системе налогообложения
— Закон Украины «О системе налогообложения» от 25.06.91 г. № 1251-ХII.Постановление № 1038
— постановление КМУ «Об установлении срока возврата тары, которая по условиям договора (контракта) является возвратной (залоговой)» от 27.07.06 г. № 1038.Порядок № 165
— Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 165.Требования № 65
— Требования относительно написания наименования юридического лица или его обособленного подразделения, утвержденные приказом Госкомпредпринимательства от 09.06.04 г. № 65.«НБТК»
— газета «Налоговый, банковский, таможенный консультант».«ВНСУ»
— журнал «Вестник налоговой службы Украины».