07.03.2011

Декларация по налогу на доходы: рекомендации по заполнению

Статья

ДЕКЛАРАЦИЯ ПО НАЛОГУ НА ДОХОДЫ:

рекомендации по заполнению

Утверждение форм Декларации вызвало ажиотаж, по нашему мнению, абсолютно несоизмеримый с ее значимостью. В течение недели телефоны редакции обрывались от звонков читателей, которых интересовал один главный вопрос: подавать Декларацию за январь или нет. Вопрос разрешился в последние дни. Окончательный вердикт ГНАУ: Декларацию за январь подавать в сроки, установленные для февральской декларации.

Эта отсрочка на время сняла остроту проблемы и дала возможность разобраться с новой отчетной формой. Сегодня мы вместе постараемся разобраться, как же заполнять Декларацию по НДФЛ.

Оксана КОНОНЕНКО, главный редактор

Наталия ЖУРАВЛЕВА, консультант газеты «Бухгалтерская неделя»

Декларация по НДФЛ — общие положения

Показатель	Характеристика
1	2
Чем предусмотрено предоставление	Подпунктом «д» п. 176.2 НКУ
Чем утверждена форма	Форма Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее — Декларация) утверждена приказом ГНАУ от 31.01.11 г. № 58 (зарегистрирован в Минюсте 09.02.11 г., вступил в силу 18.02.11 г. — с момента опубликования в бюллетене «Офіційний вісник України», 2011, № 10)
Чем регулируется порядок заполнения	Нормативного документа, в котором были бы описаны правила заполнения Декларации, не существует. Свое видение порядка ее заполнения ГНАУ изложила в письме № 4485, назвав это «Методические рекомендации для подготовки плательщикам налогов налоговых консультаций по вопросам заполнения и подачи налоговыми агентами» Декларации
Кто подает	Налоговые агенты (п.п. «д» п. 176.2 НКУ). В п. 1.2 письма № 4485 уточнено, что Декларацию по НДФЛ подают: — юридические лица (их филиалы, отделения, другие обособленные подразделения); — самозанятые лица; — представительства нерезидентов, которые независимо от их организационно-правового статуса и способа обложения другими налогами обязаны начислять, удерживать и уплачивать налог на доходы физических лиц в бюджет от имени и за счет физического лица с доходов, начисляемых (выплачиваемых) такому лицу, и являются налоговыми агентами в соответствии с п.п. 14.1.180 НКУ. На сегодняшний день один из самых острых вопросов — должны ли подавать Декларацию субъекты хозяйствования, которые не начисляют и/или не выплачивают доходы физлицам (в частности, предприниматели, которые не ведут деятельность; предприниматели без наемных работников и т. п.)? Проблему усугубляет второй абзац п.п. «д» п. 176.2 НКУ, согласно которому Декларация подается независимо от того, выплачивает ли доходы плательщикам налога налоговый агент в течение отчетного периода. Из устных разъяснений налоговиков следует, что они трактуют эту норму так: Декларацию должны подавать все юрлица и физлица-предприниматели, даже если данных для ее заполнения не окажется — тогда Декларация подается с прочерками. В то же время здесь можно пытаться бить на то, что юрлица и физлица-предприниматели не автоматически являются налоговыми агентами с момента регистрации, а становятся таковыми, когда начинают начислять и/или выплачивать доход физлицам. Однако гарантировать, что с этим аргументом вы наверняка докажете свое право не подавать Декларацию в случае, если в отчетном периоде не начислялся и/или не выплачивался доход физлицам, мы не можем
Куда подавать	В орган ГНС по месту регистрации. Если у предприятия есть подразделения, то несмотря на то что в п.п. «д» п. 176.2 НКУ говорится о том, что Декларация подается налоговым агентом по месту его регистрации без каких-либо особых требований относительно подачи данного отчета по местонахождению обособленных подразделений, форма Декларации диктует следующие правила ее подачи: — уполномоченное подразделение подает само по своему местонахождению. При этом в стр. 5 заглавной части указываются данные о таком подразделении; — за неуполномоченное подразделение подает юрлицо по местонахождению подразделения в виде отдельного отчета (данные о подразделении указывают в стр. 6 Декларации). При этом в стр. 08 своей Декларации юрлицо в качестве справочной информации приводит сумму НДФЛ, удержанную за неуполномоченное подразделение. А в стр. 9 заглавной части Декларации указывается общее количество поданных отдельных Деклараций за неуполномоченные подразделения (п.п. 3.1.9 письма № 4485). Основные показатели Декларации (строки 01 — 07, 09—15) юрлица (головного предприятия) заполняют без учета данных такого подразделения. См. также материал «Налог на доходы и филиалы: кто и куда платит налог и подает отчетность за подразделение предприятия» на с. 10 этого номера.
Периодичность и сроки предоставления	Декларацию подают за базовый налоговый период, равный календарному месяцу, в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца (п.п. 49.18.1 НКУ, п. 2.1 письма № 4485). Предельный срок подачи Декларации за февраль — 21 марта 2011 года, понедельник
Способ подачи	По выбору плательщика налогов одним из следующих способов (п. 49.3 НКУ): а) лично плательщиком налогов либо уполномоченным на это лицом; б) посылается по почте с уведомлением о вручении и с описью вложенного (не позднее чем за 10 дней до окончания предельного срока подачи — п. 49.5 НКУ); в) средствами электронной связи в электронной форме с соблюдением условия по регистрации электронной подписи подотчетных лиц (для предприятий, относящиеся к крупным и средним, — это единственный способ подачи Декларации — п. 49.6 НКУ).
Требования к заполнения	1. В Декларации указываются все предусмотренные в ней показатели. В каждую строку и соответствующие ее графы проставляется только один показатель. При отсутствии каких-либо показателей, предусмотренных Декларацией, в этой строке проставляется прочерк (п. 1.4 письма № 4485). 2. Заполняется чернилами, синей или черной пастой шариковых ручек, с помощью пишущих машинок, принтеров, средств механизации или других средств, обеспечивающих сохранность записей в течение установленного срока хранения отчетности. Заполнение карандашом не разрешается (п. 1.5 письма № 4485). 3. В Декларации не должно быть подчисток, помарок, малозаметных исправлений, дописок и зачеркиваний (кроме предусмотренных формой декларации), текста или цифр, которые невозможно прочитать в результате повреждения листов, их потертости, заливания чернилами или в результате других причин (п. 1.5 письма № 4485). 4. Орган ГНС не принимает к рассмотрению Декларацию, не соответствующую указанным выше требованиям или (п. 1.5 письма № 4485): — содержащую текст или цифры, которые невозможно прочитать в результате повреждения листов, их потертости, заливания чернилами или в результате других причин; — не подтвержденную подписями руководителя предприятия и главного бухгалтера и не заверенную печатью плательщика налога, подписью самозанятого лица
Ответственность	Согласно п. 46.1 НКУ налоговой декларацией является в том числе документ, свидетельствующий о суммах дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налогов — физических лиц, суммах удержанного и/или уплаченного налога. Согласно п. 120.1 НКУ неподача или несвоевременная подача Налоговой декларации плательщиком налогов, который обязан начислять и уплачивать НДФЛ, влекут за собой наложение штрафа в размере 170 грн. за каждую такую неподачу или несвоевременную подачу (те же действия, совершенные плательщиком налогов, который в течение года уже был привлечен к ответственности за такое нарушение, влекут за собой наложение штрафа в размере 1020 грн. за каждую такую неподачу или несвоевременную подачу)⁽¹⁾. Кроме того, должностным лицам предприятия и физлицам-предпринимателям, скорее всего, грозит и админответственность по ст. 163⁴ КоАП за несообщение или несвоевременное сообщение государственным налоговым инспекциям по установленной форме сведений о доходах граждан: предупреждение или штраф от 34 грн. до 51 грн. (а за повторное в течение года нарушение — штраф от 51 грн. до 85 грн.)
⁽¹⁾По этому поводу см. письмаМинюста от 11.01.11 г. № 18222-0-26-10-20 («БН», 2011, № 9, с. 13), ГНАУ от 14.02.11 г. № 4091/7/23-4017/131 («БН», 2011, № 9, с. 13), ГНАУ от 03.02.11 г. № 2963/7/10-1017/302 («БН», 2011, № 8, с. 11)

Заполнение заглавной части декларации

Заполнение этой части

Декларации вопросов вызвать не должно, тем более что порядок подробно описан в письме № 4485. Обратим внимание лишь на отдельные показатели этой части.

Как указано в письме № 4485, в строке 7 «Дата погашення податкового зобов'язання з податку (визначена податковим агентом дата виплати доходів)» указывается дата выплаты дохода за отчетный период с учетом норм Закона № 2559 — дата выплаты заработной платы за вторую половину месяца. При этом уточнено, что «при неоднократной выплате доходов в отчетном месяце уплата налога осуществляется с соблюдением требований п.п. 168.1.2 ».

Признаться, смысл указания в

Декларации этой даты становится понятным только после ознакомления с алгоритмом заполнения строк Декларации, предложенным в письме № 4485, и примерами ее заполнения, составленными налоговиками — консультация «Заполнение налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» // «ВНСУ», 2011, № 8, с. 11.

К этой дате налоговики желают привязать предельный срок уплаты обязательства по НДФЛ, отраженного в

Декларации, что с позиции НКУ выглядит весьма странно, ведь в нем нет привязки сроков уплаты налога с доходов (даже с доходов в виде зарплаты) к установленным срокам выплаты зарплат. С точки зрения НКУ, интересны только фактические сроки выплаты дохода.

Как вы увидите дальше, налоговики, по сути, корректируют продолжительность отчетного периода до этих сроков (в отдельных случаях доходы, выплачиваемые не позже этого срока, считаются выплаченными в отчетном периоде).

Письмо № 4485 требует в стр. 10 «Працювало у звітному місяці за штатом:…за цивільно-правовими договорами:…» указывать количество лиц, работавших по штату (кроме находящихся в отпуске для ухода за ребенком), и количество лиц, работавших по гражданско-правовым договорам.

Мы считаем, что в данном случае нужно ориентироваться на показатель

среднеучетного количества штатных работников и показатель среднего количества лиц, работавших по гражданско-правовым договорам, методика расчета которых описана в Инструкции № 286.

Декларация за январь: хроника событий

Приказ № 58, которым утверждена форма

Декларации, вступил в силу 18 февраля 2011 года. А за неделю до этого форма Декларации появилась в программе OPZ, что, конечно же, взволновало многих бухгалтеров.

В отношении приема

Декларации за январь представители ГНИ на местах действовали абсолютно по-разному: одни требовали подавать, другие — нет, третьи даже принимали декларацию еще до того, как приказ № 58 вступил в силу! Да что там говорить: даже представители ГНАУ по этому поводу не могли прийти к единому мнению.

И что примечательно: спрашивая и отвечая, все, как ни странно, забывали о

п. 46.6 НКУ, согласно которому:

—

если в результате введения нового налога либо изменения правил налогообложения изменяются формы налоговой отчетности, центральный орган государственной налоговой службы, утвердивший такие формы, обязан обнародовать новые формы отчетности;

— до определения новых форм деклараций (расчетов),

вступающих в силу для составления отчетности с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором произошло их обнародование, являются действующими формы деклараций (расчетов), действовавшие до такого определения*.

* Объективности ради, стоит заметить, что правомерность применения норм п. 46.6 НКУ в данной ситуации некоторые специалисты ставили под сомнение, так как в нем идет речь о применении старых форм деклараций до появления новых. В нашем же случае старых деклараций попросту не было.

И все потому, по всей видимости, что нормы закона у нас выполняются далеко не всегда. И если чудо случается и в этом вопросе налоговики таки выполнят требования закона, это традиционно воспринимается как «либеральная» позиции представителей ГНАУ, а не как совершенно естественные действия в рамках закона. В этот раз налоговики выбрали компромиссный между законным и незаконным способ действий. В

письме № 4486 (которое было размещено на сайте ГНАУ вечером в четверг 17.02.11 г.) ГНАУ, хотя и сослалась на п. 46.6 НКУ, сделала на его основании весьма оригинальный вывод: налоговые агенты Декларацию за январь подавать обязаны, но не позднее срока, установленного для подачи Декларации за февраль.

Возникает вопрос: что делать тем налоговым агентам, которые, несмотря на все преграды, все же смогли подать

Декларацию за январь, а теперь оказалось, что заполнили они ее неверно?

Ввиду того что предельные сроки подачи

Декларации за январь продлены, считаем, что такие налоговые агенты могут подать Декларацию за январь не позднее 21 марта 2011 года с пометкой «Нова звітна» или «Нова звітна за неуповноважений відокремлений підрозділ».

Заполнение основных показателей

Таблица 1. Заполнение показателей Декларации

Название строки	Порядок заполнения
1	2
Стр. 01 «Сума доходів, які нараховані на користь фізичних осіб у звітному (податковому) періоді»	Письмо № 4485: указывается общая сумма доходов за отчетный период, которые начислены в пользу физических лиц (кроме доходов, не подлежащих налогообложению, не включаются признаки доходов, по которым налог не удерживается согласно законодательству). Начисленный доход в Декларации отражается полностью, без вычета НДФЛ, ЕВС и налоговой социальной льготы Примечания редакции. 1. Как видим, в отличие от Налогового расчета по ф. № 1ДФ, в Декларации по НДФЛ не отражаются необлагаемые доходы (например, необлагаемая матпомощь, выплаты в пользу предпринимателей и т. п.). 2. По всей видимости, налоговики желают видеть в этой строке также суммы отпускных за будущие периоды⁽¹⁾ (например, февральские отпускные в Декларации за январь). Однако считаем, что им здесь не место, так как эти суммы в бухгалтерском учете должны начисляться в том месяце, на который они приходятся⁽²⁾. 3. В данной строке начисленные доходы приводим в «грязной» сумме, являющейся базой для взимания НДФЛ. Выплаты, с которых НДФЛ удерживают с применением натурального коэффициента, указываем с учетом коэффициента
Стр. 02 «Сума доходів, які виплачені (надані) на користь фізичних осіб у звітному (податковому) періоді»	Письмо № 4485: общая сумма доходов за отчетный период, которая выплачена (предоставлена) (за минусом взносов и налогов) в пользу физических лиц, в том числе за предыдущие периоды (кроме доходов, не подлежащих налогообложению, не включаются признаки доходов, по которым налог на доходы физических лиц не удерживается согласно законодательству)
	Примечания редакции. 1. Таким образом, здесь необходимо отражать чистую сумму налогооблагаемых выплат: несколько упрощая — обороты по дебету счетов расчетов (66, 68) и кредиту «денежных» счетов (30, 31). 2. В эту строку должны попасть выплаты доходов, начисленных в текущем периоде, предыдущем периоде, а также, на наш взгляд, авансовые выплаты (те же отпускные за будущие периоды, авансы по ГП-договорам и т. п.)
Стр. 03 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована (утримана) з цих доходів у звітному (податковому) періоді»	Письмо № 4485: общая сумма начисленного (удержанного) НДФЛ за отчетный период, удержанного с доходов за отчетной период
	Примечания редакции. 1. На наш взгляд, в этой строке следует отразить не только НДФЛ с доходов, начисленных в текущем периоде (стр. 01), но и налог, который налоговый агент обязан был уплатить с авансовых выплат в текущем периоде (например, отпускных за будущие периоды, авансы по ГП-договорам и т. п.). 2. Что касается расчета НФДЛ, который необходимо уплатить с авансовых выплат, то мы всегда рекомендовали безопасный вариант: «накручивать» НФДЛ сверху с использованием натурального коэффициента (именно так рассчитан налог в примерах ниже). Вместе с тем, как следует из консультаций налоговиков⁽¹⁾, они допускают и иной подход: 15 % от суммы дохода на руки.
Стр. 04 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка перерахована до бюджету у звітному (податковому) періоді»	Письмо № 4485: общая сумма фактически перечисленного в отчетном периоде в бюджет налога на доходы физических лиц, в том числе за предыдущие периоды
	Примечания редакции. 1. Отражаем обороты по дебету субсчета 641 с кредитом субсчета 311. 2. Здесь следует показать уплаченный НДФЛ с доходов за текущий период, предыдущие периоды, а также НДФЛ, перечисленный с авансовых выплат дохода.
Стр. 05 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована за попередні звітні (податкові) періоди та перерахована до бюджету у поточному звітному (податковому) періоді»	Письмо № 4485: сумма НДФЛ, начисленного в предыдущих налоговых периодах, но перечисленного в текущем отчетном периоде
	См. примечание к стр. 06
Стр. 06 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована (утримана) з цих доходів у звітному (податковому) періоді, але не перерахована до бюджету у зв'язку з невиплатою (ненаданням) доходів»	Письмо № 4485: сумма НДФЛ, начисленного (удержанного) с доходов в отчетном (налоговом) периоде, но не перечисленная в бюджет в связи с невыплатой (непредоставлением) доходов полностью или частично по сроку, определенному в строке 7 Декларации . В случае полной выплаты доходов и перечислении НДФЛ за отчетный месяц стр. 14 = стр. 06 = 0 Примечания редакции. 1. Исходя из выделенной фразы, примера заполнения Декларации, представленного налоговиками, а также из их устных консультаций, они считают, что налог с зарплаты за вторую половину месяца, которая выплачивается своевременно в начале следующего, не должен попадать в стр. 06 Декларации. В итоге получается, что по версии ГНАУ в Декларации за текущий месяц налоговый агент должен декларировать обязательства по НДФЛ, которые он обязан уплатить в следующем месяце (например, с 1 по 7 число следующего за отчетным месяца). 2. Мы не можем согласиться с таким подходом и считаем, что НФДЛ с любых начисленных, но не выплаченных в отчетном периоде доходов, должен быть отражен в стр. 06. В противном случае предприятие искусственно завысит сумму обязательств по НДФЛ, ведь данные стр. 06 влияют на результирующую стр. 07. Вместе с тем вы должны понимать, что наш подход дает сравнительно меньший результат по стр. 07 в сравнении с подходом ГНАУ (что наглядно продемонстрировано в примере 1 на с. 41). А исправление данных стр. 07 приводит к наложению штрафа. 3. Не вполне понятно, желают ли налоговики, чтобы аналогичный подход распространялся и на другие виды доходов (например, на арендную плату, начисленную в текущем месяце и выплачиваемую в следующем не позже срока выплаты зарплаты за вторую половину месяца). По всей видимости, даже если придерживаться этого подхода при заполнении Декларации, «особый» статус должны иметь только зарплатные доходы. Косвенных аргументов в пользу такого понимания позиции ГНАУ как минимум два: 1) если предположить, что данные Декларации налоговики желают увязать с данными Налогового расчета по ф. № 1ДФ, то в последнем особый порядок отражения предусмотрен только для доходов в виде зарплаты; 2) установленные на предприятии сроки выплаты зарплаты, предельный из которых мы указываем в строке 7 Декларации, не имеют никакого отношения к другим видам доходов, поэтому не видим никакого основания декларировать обязательства по НДФЛ и с других доходов раньше срока. 4. Представим ситуацию: срок выплаты зарплаты за вторую половину месяца — 7 число. Исходя из предположения о своевременной выплате зарплаты предприятие заполнило Декларацию за текущий месяц и подало ее, к примеру, 3 числа следующего месяца. А по состоянию на 7 число оказалось, что зарплата своевременно выплачена не будет. Что делать с уже поданной Декларацией? По мнению налоговиков⁽¹⁾, в этом случае необходимо «изменить» данные стр. 07, для чего подать уточняющую (!) Декларацию. Согласитесь, странный подход к решению проблемы. Максимум, о чем здесь можно говорить, — о новой отчетной Декларации, но никак не уточненной (естественно, при ее предоставлении до окончания предельного срока подачи). Заметим также, что если заполнять Декларацию так, как предлагаем мы, подобная ситуации в принципе невозможна
Стр. 07 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка підлягає перерахуванню в бюджет за підсумками поточного звітного (податкового) періоду (рядок 03 + рядок 05 - рядок 06)»	Письмо № 4485: указывается НДФЛ, подлежащий уплате за отчетной период (стр. 03 + стр. 05 - стр. 06)
	Примечания редакции. 1. На наш взгляд, здесь должен быть отражен НФДЛ, который предприятие должно было уплатить в отчетном периоде. Причем если не брать во внимание наличие переплат, то в идеале данные стр. 04 и стр. 07 должны совпадать: предприятие в отчетном периоде перечислило ровно столько налога (стр. 04), сколько оно обязано было перечислить согласно НКУ (стр. 07). 2. А вот по версии ГНАУ стр. 04 не будет равна стр. 07, даже если налог перечислен верно. Корреспонденцию этих строк представители ГНАУ видят в другом: они считают, что разность стр. 07 и стр. 04 должна давать ту сумму налога, которую предприятие должно уплатить при выплате дохода в срок, установленный для выплаты зарплаты за вторую половину месяца (например, с 1 по 7 число следующего за отчетным месяца). Хотя такая формула сработает разве что в январской Декларации
Стр. 08 «Сума податку на доходи фізичних осіб, яка нарахована (утримана) за неуповноважений(і) відокремлений(і) підрозділ(и)»	Письмо № 4485: сумма удержанного налога к уплате за все свои обособленные подразделения, не уполномоченные начислять и перечислять налог на доходы физических лиц
	Примечания редакции. На наш взгляд, данные этой строки должны быть равны сумме стр. 07 Деклараций, подаваемых за неуполномоченные подразделения предприятия. Данные об НДФЛ, уплачиваемом уполномоченными подразделениями, здесь не отражаются.
Стр. 09 — 13	Предназначены для исправления ошибок в ранее поданной Декларации. Сегодня мы о них говорить не будем — разберемся с их заполнением в ближайшее время
Стр. 14 «Сума заборгованості з виплати заробітної плати на перше число місяця, що настає за звітним (за якою термін виплати не настав)»	Письмо № 4485: сумма невыплаченных доходов за отчетный месяц, сумма налога с которого отражается в стр. 06 Декларации.
	Примечания редакции. 1. В зависимости от избранного подхода к заполнению Декларации в этой строке будут отражены разные показатели. Если говорить только о зарплате, то: — по версии налоговиков, при своевременной выплате зарплаты эта строка будет равна нулю (используется тот же подход, что и при заполнении Налогового расчета по ф. № 1ДФ); — по нашей версии здесь следует отразить задолженность по зарплате за вторую половину месяца. 2. На наш взгляд, в этой строке нужно отражать задолженность только по зарплате (это следует из названия самой строки). А вот налоговики, похоже, хотят здесь видеть задолженность по всем доходам, налог с которых отражен в стр. 06. 3. Считаем, что здесь надо отражать «чистую» сумму задолженности
Стр. 15 «Сума заборгованості з податку на доходи фізичних осіб станом на 01.01.2011 за даними обліку податкового агента 3»	Письмо № 4485: сумма НДФЛ, начисленного, но не уплаченного налоговым агентом в бюджет (по состоянию на 01.01.11 г.) вопреки порядку, действовавшему до вступления в силу НКУ. Здесь не отражается «текущая задолженность за декабрь (переходящая на январь)»
	Примечания редакции. 1. Первым делом напомним, что согласно п. 1 подраздела 1 р. ХХ НКУ НДФЛ, начисленный, но не уплаченный налоговым агентом в бюджет вопреки порядку, действовавшему до вступления в силу НКУ, на дату вступления его в силу считается налоговым долгом по согласованному налоговому обязательству и подлежит отражению в налоговом расчете по результатам первого отчетного квартала, в течение которого вступает в силу НКУ, а также взыскивается с налогового агента с применением мер ответственности, предусмотренных НКУ . Как видим, ГНАУ не стала сильно буквоедствовать и, вопреки прямому указанию НКУ отражать такой налоговый долг в Налоговом расчете, предусмотрела для него местечко в Декларации. Ввиду того что сумма, отраженная в этой строке, является налоговым долгом, рекомендуем отнестись к ее заполнению с особой тщательностью. 2. В ней отражается НДФЛ с доходов: — выплаченных в прошлом году, если при выплате НДФЛ не был по каким-либо причинам уплачен; — начисленных вплоть по ноябрь 2010 года, но не выплаченных на текущий момент, если налог с таких доходов не был уплачен в 2010 году (налог с начисленного, но не выплаченного дохода за ноябрь следовало уплатить не позднее 30 декабря 2010 года). 3. Обратите внимание: ГНАУ не требует отражать в этой строке НДФЛ с начисленного в декабре, но не выплаченного дохода. 4. Эта строка заполняется только в январской Декларации
⁽¹⁾Консультация «Заполнение налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» // «ВНСУ», 2011, № 8, с. 11. ⁽²⁾См., например, Тему недели «Ежегодный отпуск-2010» // «БН», 2010, № 27, с. 37.

Примеры

Начнем с простого: рассмотрим пример заполнения

Декларации, который продемонстрирует различия в подходах к ее заполнению.

Пример 1.

Исходные данные показаны в табл. 2 (с. 42), схема заполнения строк Декларации за январь и февраль — в табл. 3 (с. 42).

Условно полагаем, что:

— со всей начисленной зарплаты работникам налог удерживается по ставке 15 %, налоговые социальные льготы не применяются;

— при расчете НДФЛ с аванса применялся натуральный коэффициент;

— на 01.01.11 г. в учете предприятия не числилось задолженности ни по начисленным физлицам доходам, ни по НДФЛ.

Таблица 2.

Исходные данные для примера 1

Показатель	Начислен (удержан/-ны)			Выплачен/перечислен
Показатель	доход	соцвзносы /ЕВС	НДФЛ	доход (чистая сумма)	НДФЛ
Январь
Зарплата за первую половину месяца	—	—	—	73000	12882,35 ⁽¹⁾
Зарплата за текущий месяц	141000	5076	20388,6	—	—
Февраль
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца	—	—	—	42535,4	7506,25
Зарплата за первую половину месяца	—	—	—	69500	12264,71
Зарплата за текущий месяц	139500	5022	20171,7	—	—
Итого за месяц	139500	5022	20171,7	112035,4	19770,96
Март
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца	—	—	—	44806,3	7906,99
⁽¹⁾ Мы считаем, что налог должен быть уплачен в сумме: 73000 х 1,17647 х 15 % = 12882,35 (грн.). Вместе с тем налоговики («ВНСУ», 2011, № 8, с. 11) не против, чтобы налог с авансовых выплат рассчитывался так: 73000 х 15 % = 10950 (грн.).

Таблица 3.

Схема заполнения Декларации за январь и февраль

Код строки	Подход редакции		Подход налоговиков
Код строки	январь	февраль	январь	февраль
01	141000	139500	141000	139500
02	73000	112035,4	73000	112035,4
03	20388,6	20171,7	20388,6	20171,7
04	12882,35	19770,96	12882,35	19770,96
05	—	7506,25	—	—
06	7506,25	7906,99	—	—
07	12882,35	19770,96	20388,6	20171,7
14	42535,4	44806,3	—	—

Проанализируем полученные данные. Как видим, согласно подходу редакции к заполнению

Декларации данные стр. 04 и стр. 07 и января, и февраля совпадают. Это говорит о том, что предприятие, выплачивая доходы в течение отчетных месяцев, правильно уплачивало налог.

А вот подход к заполнению

Декларации налоговиков демонстрирует другую картину: в стр. 07 попал не только тот НДФЛ, который предприятие должно было заплатить в течение отчетного месяца, но и НДФЛ, который оно обязано заплатить уже в следующем месяце при выплате зарплаты за вторую половину текущего. Разница этих строк (по январю: 20388,6 - 12882,35 = 7506,25 грн.) — не что иное, как налог с зарплаты за вторую половину января, который предприятие перечислит в бюджет при выплате зарплаты за вторую половину января.

Пример 2

. Несколько усложним пример 1, добавив в него некоторые распространенные выплаты (больничные, арендную плату, выплаты по ГП-договорам). Исходные данные показаны в табл. 4, схема заполнения строк Декларации за январь и февраль — в табл. 5.

Условно полагаем, что:

— со всей начисленной зарплаты работникам налог удерживается по ставке 15 %, налоговые социальные льготы не применялись;

— при расчете НДФЛ с аванса применялся натуральный коэффициент;

— начисленное в феврале пособие во временной нетрудоспособности за счет Фонда не выплачено в срок, установленный для выплат зарплаты за вторую половину февраля, так как деньги от Фонда не поступили до этой даты.

Таблица 4. Исходные данные для примера 2

Показатель	Начислен (удержан\-ны)			Выплачен /перечислен
Показатель	доход	соцвзносы /ЕВС	НДФЛ	доход	НДФЛ
Ноябрь
Вознаграждение по ГП-договору № 1	10000	200	1500	—	—
Декабрь
Зарплата за первую половину месяца	—	—	—	70000	12352,94
Зарплата за текущий месяц	135000	4860	19521	—	—
Январь
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца	—	—	—	40619	7168,06
Зарплата за первую половину месяца	—	—	—	73000	12882,35
Арендная плата	3700	—	555	—	—
Вознаграждение по ГП-договору № 2	7000	182	1050	5768	1050
Вознаграждение по ГП-договору № 3	—	—	—	5850	1032,35
Зарплата за текущий месяц	141000	5076	20388,6	—	—
Итого за месяц	151700	5258	21993,6	125237	22132,76
Февраль
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца	—	—	—	42535,4	7506,25
Зарплата за первую половину месяца	—	—	—	69500	12264,71
Зарплата за текущий месяц	139500	5022	20171,7	—	—
Оплата первых пяти дней болезни (в том числе и за дни болезни в январе) — за счет средств предприятия	3460	69,2	508,62	2882,18	508,62
Пособие по временной нетрудоспособности (в том числе и за дни болезни в январе) — за счет средств Фонда по временной нетрудоспособности	1000	20	147	—	—
Арендная плата	—	—	—	3145	555
Вознаграждение по ГП-договору № 3	9000	234	1350	1566	317,65
Итого за месяц	152960	5345,2	22177,32	119628,58	21152,23
Март
Зарплата за вторую половину предыдущего месяца	—	—	—	44806,3	7906,99
Пособие по временной нетрудоспособности (в том числе и за дни болезни в январе) — за счет средств Фонда по временной нетрудоспособности	—	—	—	833	147
Итого за месяц	—	—	—	45639,3	8053,99

Таблица 5.

Схема заполнения Декларации за январь и февраль

Код строки	Вариант 1 (подход редакции)		Вариант 2 (подход налоговиков)
Код строки	январь	февраль	январь	февраль
01	151700	152960	151700	152960
02	125237	119628,58	125237	119628,58
03	23025,95	21144,97	21993,6	22177,32
04	22132,76	21152,23	22132,76	21152,23
05	7168,06	8061,25	7168,06	555
06	8061,25	8053,99	555	147
07	22132,76	21152,23	28606,66	22585,32
14	42535,4	45639,3	3145	833
15	1500	Х	1500	Х

Примечания к таблице 5. Вариант 1 (подход редакции).

Стр. 03:

— в январской декларации

помимо НДФЛ, удержанного с доходов, начисленных в январе, сюда попал также НДФЛ с авансовой выплаты по ГП-договору № 3: 21993,6 + 1032,35 = 23025,95 (грн.);

— в февральской декларации НДФЛ с ГП-договора № 3 уже не показывается по стр. 03, несмотря на то что вознаграждение по договору начислено в этом месяце: 22177,32 - 1032,35 =

21144,97 (грн.).

Стр. 05 январской

декларации: в этой строке отражен налог с зарплаты за вторую половину декабря (7168,06).

Стр. 06 январской

декларации: в этой строке отражен налог с зарплаты за вторую половину января и сумма НДФЛ с начисленной в январе, но не выплаченной в этом месяце арендной платы (7506,25 + 555 = 8061,25 грн.).

Так как оба этих дохода выплачены в феврале и налог с них уплачен при выплате доходов, данные этой строки перекочевали в

стр. 05 февральской декларации.

Стр. 14:

— январской

декларации: чистая задолженность по зарплате за вторую половину января. Задолженность по арендной плате здесь не отражаем;

— февральской

декларации: чистая задолженность по зарплате за вторую половину февраля и чистая задолженность по больничным, так как они для целей НДФЛ являются зарплатой (44806,3 + 833 = 45639,3 грн.).

Стр. 15

только январской декларации: НДФЛ с начисленного в ноябре вознаграждения по ГПД № 1 — 1500 грн.

Вариант 2 (подход налоговиков) от варианта 1 отличается:

— подходом к отражению зарплаты за вторую половину месяца (если зарплата выплачивается своевременно, НДФЛ с нее не показывают в стр. 06, а задолженность — в стр. 14);

— сумму налога с авансовых выплат (судя по всему, налоговики в стр. 03 хотят видеть только налог с начисленного в текущем месяце дохода);

— подходом к заполнению стр. 14 (похоже, налоговики желают видеть в ней задолженность по всем налогооблагаемым доходам). Так, в январской декларации здесь отражена чистая задолженность по арендной плате. А в февральской — чистая задолженность по больничным (так как они не были выплачены в срок, установленный для выплаты зарплаты за вторую половину февраля).

Обратите внимание на заполнение

стр. 05 январской декларации по версии налоговиков: здесь, как исключение из общего, описанного в письме № 4485, правила, отражен налог с зарплаты за вторую половину декабря! Такой подход описан в консультации «Заполнение налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» // «ВНСУ», 2011, № 8, с. 11.

На этом завершаем сегодняшнюю статью. Надеемся, с ее помощью вы разобрались с тонкостями заполнения новой Декларации и сможете аргументированно отстаивать правильность избранного вами подхода к ее заполнению.

Документы и сокращения статьи

НКУ

— Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.

КоАП

— Кодекс об административных правонарушениях Украины от 07.12.84 г. № 8073-X.

Закон № 2559

— Закон Украины от 23.09.10 г. № 2559-VI «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины по срокам выплаты заработной платы».

Приказ № 58

— приказ ГНАУ «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» от 31.01.11 г. № 58 (см. приложение «Документы» // «БН», № 8).

Инструкция № 286

— Инструкция по статистике количества работников, утвержденная приказом Госкомстата от 28.09.05 г. № 286.

Письмо № 4485

— письмо ГНАУ от 17.02.11 г. № 4485/7/17-0217 «О заполнении Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц» (см. приложение «Документы» этого номера).

Письмо № 4486

— письмо ГНАУ от 17.02.11 г. № 4486/7/17-0217 «О подаче Налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за январь 2011 года» («БН», 2011, № 8, с. 62).

ГП-договор

— гражданско-правовой договор.

НДФЛ

— налог на доходы физических лиц.

ЕВС

— единый взнос на социальное страхование.

«ВНСУ»

— журнал «Вестник налоговой службы Украины».