Шпаргалка бухгалтера. Ремонт (улучшение) арендованных ОС

Сторона договора

Что нужно учесть

Арендатор

В НУ:

• такие расходы можно учесть, только если договор аренды обязывает или разрешает проводить ремонт (улучшение) арендованного объекта (п. 146.19 НКУ);

• эти затраты уменьшают налогооблагаемую прибыль, если арендованный объект используется в хоздеятельности арендатора;

• расходы в пределах общего 10 % лимита включаются в расходы, а сверх этой суммы — относятся на создание (увеличение) объекта ОС той группы, к которой относится арендованный объект (п. 146.12 НКУ).

Поясним. Если затраты вписываются в общий 10 % лимит⁽¹⁾, они отражаются в налоговых расходах в зависимости от направления использования объекта аренды в составе себестоимости продукции (работ, услуг), административных расходов, расходов на сбыт или прочих операционных расходов.

Сумма превышения 10 % лимита формирует отдельный объект ОС. Например, при ремонте взятого в аренду помещения формируем балансовую стоимость объекта ОС группы 3 («Расходы на ремонт помещения»). Амортизировать такой объект нужно с учетом МДСПИ, установленных п. 145.1 НКУ (в данном случае — не менее 20 лет). Если в дальнейшем арендатор опять будет ремонтировать (улучшать) это помещение, то расходы сверх 10 % лимита увеличивают стоимость этого созданного объекта ОС;

• при определении амортизируемой стоимости созданного объекта учитывается его ликвидационная стоимость (ЛС). В данном случае ЛС может быть сумма компенсации, которую арендатор ожидает получить от арендодателя при возврате объекта из аренды;

• в расчете 10 % лимита стоимость самих арендованных ОС не учитывается. БС объектов ОС, созданных на стоимость ремонтов (улучшений) арендованных объектов, по состоянию на начало отчетного года берется в расчет 10 % лимита.

В БУ:

• можно использовать только традиционный метод учета таких затрат. П(С)БУ 14 «Аренда», в отличие от П(С)БУ 7 «Основные средства», не позволяет арендатору к этим операциям применять налоговые правила. Это значит, что:

• расходы на текущий и капитальный ремонты, которые не приводят к увеличению будущих экономических выгод от использования объекта, во всей сумме включаются в расходы;

• затраты на улучшения в полном объеме капитализируются;

• на сумму капитализируемых затрат создается (увеличивается) объект ПНМА (одноименный субсчет 117). Амортизируется такой объект одним из двух методов — прямолинейным или производственным (п. 27 П(С)БУ 7). Срок амортизации целесообразно устанавливать с учетом срока действия договора аренды (МДСПИ в БУ, в отличие от НУ, не установлен). При определении амортизируемой стоимости учитывается ЛС созданного объекта (сумма возможной компенсации таких затрат арендодателем)

Арендодатель

Последствия в НУ и БУ наступают при компенсации арендатору понесенных затрат. Такие расходы арендодатель отражает в порядке, установленном для ремонта собственных ОС (см. табл. 3)

⁽¹⁾ О порядке расчета и использования 10 % лимита вы узнаете из Шпаргалки бухгалтера «Ремонтируем и улучшаем ОС: учетные подсказки» // «БН», 2013, № 48, с. 21.

Сторона договора

БУ

НУ

1

2

3

Ремонтируем объект

Арендатор

Дт 23 — Кт 20, 65, 63, 66, 68 и т. п.

—

Арендодатель

—

—

Передаем услуги по ремонту (улучшению) объекта ОС арендодателю⁽¹⁾

Арендатор

Дт 377 — Кт 703 — доходы на сумму компенсации (с учетом НДС, если арендатор является плательщиком НДС);

Дт 703 — Кт 641 — на сумму НДС;

Дт 903 — Кт 23 — на себестоимость услуг

• доходы от продажи услуг (стр. 02 Декларации);

• расходы в виде себестоимости реализованных услуг (стр. 05.1 Декларации)

Арендодатель

Дт 152, 949 — Кт 685 (в зависимости от выбранного метода — традиционный или налоговый — учета затрат на ремонт собственных ОС)

Расходы в пределах 10 % лимита (стр. 06.4.38 приложения ІВ к Декларации) или увеличение П(П)С
 отремонтированного (улучшенного) объекта

⁽¹⁾ На основании акта приема-передачи предоставленных услуг по ремонту (улучшению), подписанного арендатором и арендодателем.

Содержание хозяйственной операции

Корреспондирующие счета

Налоговый учет

дебет

кредит

1

2

3

4

І. Текущий и капитальный ремонты объекта (работы не приводят к увеличению будущих экономических выгод от использования объекта)

Учет у арендодателя

1

Отражена задолженность перед арендатором в сумме возмещаемых расходов по ремонту объекта, переданного в аренду

84

631

Либо расходы в пределах 10 % лимита (гр. 4 табл. 2 приложения АМ; стр. 06.4.38 приложения ІВ к Декларации),

либо увеличение стоимости объекта ОС в сумме сверх 10 % лимита⁽¹⁾

949

84

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС в составе стоимости проведенного арендатором ремонта (при наличии налоговой накладной)

641/НДС

631

—

3

Возмещены расходы арендатору

631

311

—

Учет у арендатора

1

Получен объект необоротных активов в аренду

01

—

—

2

Проведены ремонтные работы в сумме:

Либо расходы в пределах 10 % лимита (гр. 4 табл. 2 приложения АМ к Декларации)^{(2), (4)}, либо создание (увеличение) стоимости отдельного объекта ОС (затраты сверх 10 % лимита) с последующим начислением амортизации на его стоимость:

2.1) производственных запасов, списанных на ремонт. Одновременно (в зависимости от направления использования арендованного объекта) делается запись при ремонте:

80

20, 22

• производственных объектов

23

80

• объектов общепроизводственного назначения (производственных объектов, если затраты нельзя прямо отнести на объект затрат)

91

80

• объектов административного назначения

92

80

• объектов, используемых в сбыте

93

80

• прочих арендованных объектов основных средств

949

80

2.2) заработной платы работников, занятых ремонтом

81

661

23, 91…⁽³⁾

81

2.3) ЕВС на зарплату работников, занятых ремонтом

82

657

23, 91…

82

2.4) износа необоротных активов, занятых в ремонте

83

13

23, 91…

83

2.5) прочих расходов (услуги сторонней организации и т. п.)

84

63, 68

23, 91…

84

3

Возвращен объект по окончании срока действия договора аренды

—

01

Расходы в сумме налоговой БС объекта, если на сумму расходов на ремонт создавался такой объект (стр. 06.4.16 приложения ІВ к Декларации)

4

Отражена задолженность арендодателя в сумме возмещения понесенных арендатором расходов

377

719

Доходы (стр. 03.28 приложения ІД к Декларации)⁽⁵⁾

Если в НУ был создан объект ОС, то его остаточная стоимость попадет в расходы (стр. 06.4.39 приложения ІВ к Декларации)

5

Получено возмещение от арендодателя

311

377

—

ІІ. Улучшение ОС (работы приводят к увеличению будущих экономических выгод от использования объекта)

Учет у арендодателя (расходы арендатору компенсируются)

1

Отражена стоимость улучшения объекта аренды

152

631 (685)

—

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС в составе стоимости проведенного арендатором улучшения (при наличии налоговой накладной)

641/НДС

631 (685)

—

3

Увеличена стоимость объекта ОС на сумму проведенного улучшения

10

152

Либо расходы в пределах 10 % лимита (гр. 4 табл. 2 приложения АМ; стр. 06.4.38 приложения ІД к Декларации),

либо увеличение стоимости объекта в сумме сверх 10 % лимита⁽¹⁾

4

Возмещены расходы арендатору

631 (685)

311

—

Учет у арендодателя (расходы арендатору не компенсируются)

1

В периоде возврата объекта аренды арендодатель увеличивает стоимость объекта аренды на недоамортизированную арендатором сумму улучшений

152

424

Доходы (стр. 03.9 приложения ІД к Декларации)

2

Увеличена стоимость объекта аренды на стоимость улучшений

10

152

—

3

Начислена амортизация стоимости бесплатно полученных улучшений арендованных основных средств

83

13

—

23, 91…

83

09

—

4

Одновременно с начислением амортизации отражен доход от бесплатно полученных улучшений в сумме, пропорциональной начисленной амортизации

424

745

—

Учет у арендатора

1

Получен объект ОС в оперативную аренду

01

—

—

2

Отражены капитальные инвестиции при проведении арендатором улучшений объекта аренды

153

20, 66, 65, 63…

Расходы в пределах 10 % лимита ^{(2), (4)}

—

09

—

3

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии налоговой накладной)

641/НДС

631, 685

—

4

По окончании ремонта сформирован объект ПНМА (на сумму расходов на модернизацию и другие виды улучшения арендованных ОС)

117

153

На сумму сверх 10 % лимита создание (увеличение) стоимости объекта ОС ⁽⁶⁾

5

Начислена амортизация сформированного объекта ПНМА с одновременным списанием в состав:

832

132

—

• расходов на производство (если объект аренды используется в процессе производства)

23

832

—^{(7), (8)}

• общепроизводственных расходов (если объект аренды используется в общепроизводственных целях)

91

• административных расходов (если объект аренды используется в административно-управленческих целях)

92

Расходы⁽⁸⁾ (стр. 06.1 Декларации)

• расходов на сбыт (если объект аренды используется при сбыте продукции, товаров, работ, услуг)

93

Расходы⁽⁸⁾ (стр. 06.2 Декларации)

• прочих расходов операционной деятельности (если объект аренды используется в прочей операционной деятельности арендатора)

94

Расходы⁽⁸⁾ (стр. 06.4.39 приложения ІВ к Декларации)

6

Увеличен остаток на забалансовом счете на сумму начисленной амортизации

09

—

—

• арендодатель возмещает расходы на улучшение объекта аренды

7

Возвращен объект из операционной аренды арендодателю

—

01

—

8

Списывается износ, начисленный на «ремонтный» объект

132

117

—

9

«Ремонтный» объект переводится в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи

286

117

—

10

Отражена продажа арендодателю «ремонтного» объекта

377

712

Доходы (стр. 03.28 приложения ІД к Декларации)⁽⁵⁾

11

Начислены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости проведенных улучшений, которые возмещаются арендодателем

712

641/НДС

—

12

Списана балансовая стоимость реализованного «ремонтного» объекта

943

286

Расходы в сумме налоговой БС объекта (стр. 06.4.39 приложения ІВ к Декларации)

13

Отражено возмещение проведенного улучшения арендодателем

311

377

—

• арендодатель не возмещает расходы

7

Возвращен объект из операционной аренды арендодателю

—

01

Расходы в сумме налоговой БС объекта (стр. 06.4.16 приложения ІВ к Декларации)

8

Списана сумма износа объекта ПНМА при передаче объекта аренды собственнику по окончании срока аренды

132

117

9

Списана остаточная стоимость объекта ПНМА на расходы

976 ⁽⁹⁾

117

10

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости списанного объекта ПНМА

976 ⁽⁹⁾

641/НДС

—

⁽¹⁾ Арендодатель отражает данные затраты в порядке, установленном для ремонтов (улучшений) собственных ОС.

⁽²⁾ Как и при ремонте (улучшении) собственных ОС, затраты, отраженные в гр. 4 табл. 2 приложения АМ к Декларации, по мнению Миндоходов, нужно разнести по соответствующим строкам Декларации в зависимости от направления использования арендованного объекта.

⁽³⁾ 23, 91, 92, 93, 949 — расходные счета в зависимости от направления использования объекта ОС.

⁽⁴⁾ Мы считаем, что для отражения затрат на ремонт (улучшение), вписывающихся в 10 % лимит, расходы можно отражать в том отчетном периоде, в котором они понесены при наличии подтверждающих документов.

⁽⁵⁾ Миндоходов считает, что такие доходы нужно отражать в стр. 03.7 (доходы от аренды) приложения ІД к Декларации (письмо ГНСУ от 23.01.13 г. № 1126/6/23-50-0114; разъяснение в подкатегории 102.18.02 БЗ Миндоходов).

⁽⁶⁾ Амортизация на стоимость созданного объекта ОС той группы, к которой относится арендованный объект, начисляется с месяца, следующего после окончания ремонта.

⁽⁷⁾ Данные расходы (прямые производственные, переменные и постоянные распределенные ОПР) будут отражены в составе себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в момент получения доходов от их продажи. Нераспределенные ОПР включаются в расходы того отчетного периода, в котором понесены такие затраты.

⁽⁸⁾ В сумме налоговой амортизации, начисленной на стоимость созданного отдельного объекта основных средств.

⁽⁹⁾ Предприятия, не использующие счета класса 9, прочие расходы отражают по дебету счета 85.