* Вам может быть интересной статья «Налог на прибыль: под прицелом налоговиков первичные документы» в журнале «Бухгалтер 911», 2016, № 6.
Предисловие, или Договорам посвящается
Прежде чем перейти к первичным документам, остановимся на договорах. Ведь, как выяснилось, некоторые пользователи бухпортала buhgalter911.com склонны считать, что они могут служить подтверждением осуществления хозяйственных операций
Обрубаем подобные выводы «на корню», ведь договор не является первичным документом для целей бухучета. Обращал внимание на этот момент и Верховный Суд Украины (постановление от 27.10.2015 г. № 21-1539а15).
Хозяйственная операция связана не с фактом подписания договора, а с фактом движения активов и капитала налогоплательщика. При чем требование относительно реальных изменений имущественного положения налогоплательщика как обязательный признак хозяйственной операции корреспондирует с нормами НКУ, — указывает суд.
Посему, если ваш контрагент отказывается оформлять первичные документы, «кивая» в сторону договора, — выбейте их из него
Первичные документы: общие моменты
Первичный документ — это документ, который содержит сведения о хозоперации и подтверждает ее совершение ( ст. 1 Закона о бухучете). Понятно, что речь идет о реальном (фактическом) осуществлении хозоперации
Важнейшая роль первичных документов отведена им не только Законом о бухучете (в частности, ст. 9), но и ст. 44 НКУ. Первичные документы должны быть составлены во время осуществления хозоперации, а если это невозможно — непосредственно после ее окончания**.
** С позицией Минфина по вопросу, как быть, если на дату баланса отсутствуют первичные документы, которые выписывает контрагент, вы могли ознакомиться в материале «Если первичные документы задержались в дороге: что с расходами» в журнале «Бухгалтер 911», 2016, № 20.
В части обязательных реквизитов первички и правил их заполнения вы уже должны быть во всеоружии*
То есть для стандартного случая «все пазлы» должны сложиться без проблем.
Но сегодня вашему вниманию — проблемные ситуации, когда действительность первичных документов поставлена под сомнение.
Когда сойдут, а когда подведут
Давайте рассмотрим ряд «скользких» моментов, ставших предметом судебных разбирательств. «Осведомлен значит вооружен»
Незначительные недостатки при заполнении первичных документов. Суды признают, что это не должно быть помехой для признания документа действительным***. Так, суды дают «добро», в частности, таким первичным документам, оформленным с мелкими огрехами:
*** Это вы знаете, в том числе из статьи «Реквизит «Місце складання»: а если…» («Бухгалтер 911», 2016, № 35).
— товарно-транспортная накладная (ошибка в фамилии водителя), расходная накладная (отсутствует подпись лица, отгрузившего товар) — определение ВАСУ от 18.05.2016 г. № К/800/5645/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/58159797), определение Киевского апелляционного административного суда от 18.02.2016 г. по делу № 826/23365/15 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/55988776);
— акт приемки выполненных строительных работ (ф. № КБ-2) (невозможно идентифицировать, кто подписал) — определение ВАСУ от 20.04.2016 г. № К/800/2193/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/57492738), постановление Одесского апелляционного административного суда от 22.09.2015 г. по делу № 815/1923/15 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/52256238);
— платежное поручение (указано ошибочное назначение платежа) — определение ВАСУ от 25.02.2015 г. № К/9991/20107/11 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/43532549), постановление Харьковского окружного административного суда от 19.10.2010 г. по делу № 2а-3282/10/2070 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/11894770);
— путевой лист (незначительные недостатки) — определение ВАСУ от 25.02.2015 г. № К/9991/83292/11 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/43532564), постановление Львовского окружного административного суда от 22.07.2009 г. по делу № 2а-4245/09/1370 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/4370309);
— акт приема черных металлов (вторичных) (ошибка в фамилии в графе «Здав»), товарно-транспортная накладная (не указан перевозчик) — определение ВАСУ от 15.04.2015 г. № К/9991/76093/11 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/44186855).
Дальше — больше. Даже отсутствие некоторых документов и (уж тем более) недостатки при их оформлении не свидетельствуют об отсутствии хозоперации. Так считает ВАСУ (постановление от 18.03.2015 г. № К/9991/27384/11).
Недостаточная степень детализации хозоперации в первичном документе. Этот момент оговаривался ВАСУ в определении от 12.07.2016 г. К/800/13578/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/59137755). Выводы здесь также утешительны для нас с вами: степень детализации описания хозяйственной операции в первичном документе законодательством не установлена.
**** В определении ВАСУ от 12.07.2016 г. по делу № 804/15863/15 (К/800/13578/16) речь идет именно об услугах, но есть все основания полагать, что то же самое должно касаться и работ.
Кроме того, ВАСУ отмечает, что исходя из специфики услуги как предмета хозяйственной операции акт предоставленных услуг с перечнем фактически поставленных услуг по направлениям, указанным в договорах, является достаточным доказательством, подтверждающим факт выполнения хозяйственной операции.
Если первичный документ составил… фиктивный контрагент. Надеемся, для вас подобные злоключения — что-то далекое и окутанное туманом. Тем не менее находятся умельцы, регистрирующие фиктивные предприятия. Те же вместо того, чтобы поднимать отечественную экономику, поднимают показатель расходов и налогового кредита для других налогоплательщиков.
Такой случай (вернее, случаи) рассматривал ВАСУ в определении от 22.03.2016 г. № К/800/1853/15 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56754034). Не нужно быть экстрасенсом, чтобы предугадать, что первичные документы, полученные от фиктивных контрагентов, не могут иметь учетных последствий. При этом в рассматриваемом определении фактами, свидетельствующими о фиктивности контрагента, были следующие:
— создание/покупка предприятий-«невидимок» с целью прикрытия незаконной деятельности. Если точнее, пособничества в уклонении от уплаты налогов путем использования реквизитов фиктивных обществ, подделки первичных финансово-хозяйственных и иных документов, а также проведения незаконных банковских операций;
— регистрация таких предприятий третьими лицами (де-юре их учредителями и директорами) за денежное вознаграждение без цели осуществления легальной финансово-хозяйственной деятельности;
— отрицание директором фактов пребывания на такой должности, а также подписания документов от имени такого предприятия и его регистрации. Соответственно, и осуществления полномочий от имени директора, выписывания доверенностей, назначения кого-либо на должность, открытия банковских счетов от имени служебных лиц предприятия… Мол «моя хата с краю, я ничего не знаю»
Но естественно, что если незаконной деятельностью предприятие (контрагент) начало заниматься после смены собственника, то это никак не умаляет законности его деятельности до того. В частности, и состоятельности договоров и первички, составленных при «правлении»
Кроме того, важное значение при выяснении реальности или фиктивности отношений между субъектами отводится наличию деловой переписки и личных встреч, направленных на налаживание деловых отношений. Так, в определении ВАСУ от 03.08.2016 г. № К/800/12953/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/59760403) их отсутствие суд воспринял как одно из доказательств фиктивности сделки.