Главное об исковой давности
Исковая давность — это срок, в пределах которого лицо может обратиться в суд с требованием о защите своего гражданского права или интереса (он также используется и для учетных целей). В нашем случае — с требованием к покупателю погасить долг.
Исковая давность начинает течь со дня, когда лицо узнало или могло узнать о нарушении своего права или о лице, которое его нарушило (ч. 1 ст. 261 ГКУ) — т. е. с даты нарушения обязательства, а не с даты его возникновения. Причем в зависимости от того, установлен срок выполнения обязательств в договоре или нет, начало течения срока исковой давности определяют по-разному (ч. 5 ст. 261 ГКУ).
Так, если в договоре определен срок выполнения обязательства, то исковая давность начинает течь со дня, следующего за предельной датой выполнения обязательства.
В ситуации, когда срок выполнения обязательства не определен или определен моментом требования, течение исковой давности начинается или со следующего дня после предъявления требования (если договором не установлен льготный срок), или с 8-го дня после его предъявления. Но при отсутствии требований от кредитора срок исковой давности течь не начнет.
Общий срок исковой давности — 3 года (в ряде случаев законом устанавливаются более сжатые/продолжительные сроки), но стороны по письменной договоренности могут его продлить (но не сократить). При этом такой срок может:
— прерываться — если стороны совершают действия, подтверждающие существование обязательств — в таком случае срок исковой давности начинает течь заново;
— приостанавливаться — на период действия определенных обстоятельств. Кода эти обстоятельства мешают предъявлению иска. После их прекращения течение срока продолжается с момента его приостановки.
Нас интересует второй пункт. Случаи, когда течение исковой давности приостанавливается, названы в ст. 263 ГКУ. В их числе действие непреодолимой силы. Суды признают, что террористические акты, диверсии, захват зданий и сооружений, блокирование и повреждение объектов транспортной системы, отсутствие эффективного контроля органов государственной власти Украины в зоне проведения АТО являются обстоятельствами непреодолимой силы (форс-мажором).
Но вот мешали ли предприятию эти обстоятельства предъявить иск?
Напомним, подтверждением существования таких обстоятельств служит сертификат Торгово-промышленной палаты Украины.
Списание безнадежной дебиторки в бухучете
В бухучете безнадежной считается текущая дебиторская задолженность, относительно которой существует уверенность в ее невозврате должником или по которой истек срок исковой давности (п. 4 П(С)БУ 10).
Когда можно быть уверенным в невозврате задолженности? Например, если предприятие обладает информацией о ликвидации должника, признании его банкротом или смерти физлица-должника. В ситуации, которую мы сейчас разбираем, ни о чем таком речь не идет. Что касается истечения исковой давности, то, строго говоря, это обстоятельство тоже не создает уверенности в непогашении задолженности. Несмотря на это, данное событие, как правило, используют в качестве ориентира для переквалификации задолженности в безнадежную.
Учет списания «денежной» безнадежной дебиторки (задолженности по неполученной оплате за отгруженные товары) зависит от того, создавался под нее резерв сомнительных долгов (далее — РСД) или нет*.
* Подробно о правилах создания РСД вы можете прочитать в журнале «Бухгалтер 911», 2017, № 18-19.
В нашем случае задолженность денежная (т. е. финансовый актив), а потому под нее должен был формироваться РСД (еще в периоде возникновения первых сомнений в погашении задолженности). Учитывая это, ее списание выглядит следующим образом:
— Дт 38 — Кт 36, 37 — на сумму задолженности в пределах суммы РСД;
— Дт 944 — Кт 36, 37 — на сумму задолженности, превышающую РСД.
Информацию о сумме списанной дебиторки фиксируют по дебету забалансового субсчета 071. Здесь эту сумму учитывают не менее 3 лет для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного состояния должника.
Налоговый учет
Для плательщиков, не отражающих корректировки, налоговый учет данной операции определяется по правилам, указанным в предыдущем разделе, — т. е. исключительно по бухучету.
Для тех, кто корректировки отражает, есть особенности. Так, прежде всего, в рамках НКУ безнадежная задолженность — это задолженность, которая отвечает одному из признаков, приведенных в п.п. 14.1.11 НКУ. В частности, безнадежной является задолженность, по которой истек срок исковой давности (п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ). Причем учтите: данная норма не устанавливает никаких дополнительных требований для признания задолженности безнадежной. Налоговики же настаивают, что такую задолженность можно признать безнадежной лишь после того, как кредитор (в данном случае — ваше предприятие) принял соответствующие меры по ее взысканию, но они не привели к позитивным результатам. Об этом см., в частности, письмо ГФСУ от 06.04.2017 г. № 7207/6/99-99-15-02-02-15.
И хотя мы считаем такой подход необоснованным, прислушаться к нему все-таки стоит. Во-первых, для снижения налоговых рисков. Во-вторых, судебная практика по этому вопросу пока формируется, но есть решения не в пользу плательщиков (см., к примеру, определение Днепропетровского апелляционного административного суда от 06.04.2017 г. по делу № П/811/958/16, постановление Харьковского окружного административного суда от 18.02.2016 г. по делу № 820/11841/15).
При этом в любом случае предприятие, отражающее корректировки, при списании безнадежной задолженности должно:
1) увеличить финансовый результат до налогообложения на сумму:
— расходов на формирование РСД в бухучете (если такой резерв создавался);
— расходов от списания в бухучете дебиторской задолженности сверх суммы РСД;
2) уменьшить его на сумму списанной задолженности, отвечающей признакам безнадежности согласно п.п. 14.1.11 НКУ (по мнению ГФСУ — только в том случае, если вами принимались меры по взысканию и они не увенчались успехом).
НДС
На дату первого события (отгрузки товаров) у предприятия возникли налоговые обязательства по НДС (п.п. «б» п. 187.1 НКУ).
Что делать теперь, когда срок исковой давности закончился, а денег за отгруженные товары предприятие так и не дождалось, и дебиторская задолженность стала безнадежной?
В НДС-учете не нужно делать ничего, так как продавец не имеет права уменьшать свои налоговые обязательства, ранее отраженные при отгрузке товара. Для этого отсутствуют законодательные основания. Ведь НДС-обязательства начисляются в том случае, когда имеет место поставка. А поставка никуда не исчезла от того, что покупатель не оплатил отгруженные товары.
Налоговики тоже против таких корректировок. В обоснование они ссылаются на то, что покупатель не вернул товары, которые он получил, но не оплатил (см. категорию 101.06 ЗІР ГФСУ).
НДФЛ
С 01.01.2017 г. предприятия и ФЛП, которые начисляют (выплачивают) доход предпринимателям с местонахождением или местом проживания на временно оккупированной территории, обязаны удерживать НДФЛ по ставке 18 %. При этом система налогообложения предпринимателя роли не играет (п. 38.9 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
Одновременно с НДФЛ необходимо удерживать и военный сбор (см. письмо ГФСУ от 19.04.2017 г. № 8273/6/99-99-13-02-03-15).
С целью определения временно оккупированной территории налоговики рекомендуют использовать, в частности, распоряжение КМУ от 02.12.2015 г. № 1275-р, которым утвержден Перечень населенных пунктов, на территории которых осуществлялась АТО (см. категорию 103.02 ЗІР ГФСУ).
Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности является доходом предпринимателя, подтверждением чему служит:
— для ФЛП-общесистемщика — п.п. 2 п. 6 Порядка ведения Книги учета доходов и расходов, которую ведут физлица-предприниматели, кроме лиц, избравших упрощенную систему налогообложения, и физлица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, утвержденного приказом Миндоходов от 16.09.2013 г. № 481 (см. также категорию 104.04 ЗІР ГФСУ);
— для ФЛП-единоналожника группы 3, являющегося плательщиком НДС, — п. 292.3 НКУ. ФЛП-единоналожники групп 1, 2 и 3 (неплательщики НДС) включают «просроченную» кредиторку в гражданский доход (с учетом норм п.п. 164.2.7 НКУ — в сумме, превышающей в 2017 году 800 грн.) и уплачивают с нее НДФЛ и военсбор.
Таким образом, получается, что списанная задолженность с истекшим сроком исковой давности за поставленные, но не оплаченные товары, является доходом физлица-контрагента (предпринимательским или гражданским). И с этого дохода формально предприятие должно удержать НДФЛ и военный сбор.
Учтите: поскольку доход предоставлен в неденежной форме, необходимо применять «натуральный» коэффициент из п. 164.5 НКУ (в размере 1,219512).
Все бы ничего. Но здесь возникает проблема: за счет каких средств уплачивать НДФЛ и военный сбор? К сожалению, не остается ничего другого, как из своих (удерживать налоги из других доходов оснований нет, поскольку налог удерживается из конкретного дохода и за его счет). Получается, что в этой ситуации предприятие наказано дважды: мало того, что оно не получило оплату за отгруженные товары, так еще и должно уплатить НДФЛ и военсбор из собственного кармана.
И еще один важный момент. Предприятие-продавец отражает списание безнадежной задолженности физлицу в Налоговом расчете по ф. № 1ДФ за тот отчетный квартал, в котором была списана такая задолженность. Учитывая это, в форме № 1ДФ нужно проставить:
— в графах 3а и 3 — сумму дохода предпринимателя в виде списанной безнадежной задолженности. При этом, если предприниматель на 1, 2 или 3 группе (без НДС) единого налога — то в сумме, превышающей 800 грн.;
— в графах 4а и 4 — сумму НДФЛ (раздел I) и сумму военсбора (раздел II) с дохода в виде списанной задолженности с истекшим сроком давности;
— в графе 5 — признак дохода «157» или «107» (в отношении предпринимателя на 1, 2 или 3 без НДС группы единого налога).