31.10.2011
Суть спора
Предмет спора в рассматриваемом деле сводится к знакомому, а для многих, к сожалению, успевшему за последние месяцы стать наболевшим, вопросу: «
Является ли плательщиком экологического налога предприятие, в деятельности которого образовывается бытовой мусор?».Напомним, вступление в силу
Налогового кодекса Украины, сопровождавшееся внесением весьма незначительных изменений в Закон Украины «Об отходах» от 05.03.98 г. № 187/98-ВР, казалось бы, подхода к решению вопроса о взимании налоговых платежей за их размещение затронуть не должно было. И в первые месяцы действия НКУ все из этого и исходили. Первым тревожным сигналом стала консультация Единой базы налоговых знаний, выводы которой в последующем были подкреплены письмом ГНАУ от 06.05.2011 г. № 12789/7/15-0817 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 55). Как свидетельствовал текст письма, налоговые органы будут исходить из того, что НКУ изменил подход к плате за отходы и «начиная с 01.01.2011 г. у предприятия объектом и базой ежеквартального налогообложения выступают отходы (включая отходы производства и бытовые отходы), которые временно размещаются (хранятся), в том числе на конец отчетного квартала, на собственной территории предприятия (до их передачи на утилизацию либо размещение другому субъекту хозяйствования)». Иными словами, плательщиками эконалога фактически становится любой субъект хозяйствования, в деятельности которого образуются отходы. Исключение, с учетом прямой нормы НКУ (п. 240.5), сделано лишь для специализированных предприятий, занимающихся заготовкой вторсырья.Такие выводы, скажем прямо, привели в некоторое замешательство многих бухгалтеров, оказавшихся перед дилеммой: подавать экологическую отчетность, декларируя в ней какие-то минимальные обязательства, или готовиться к обжалованию налогового уведомления-решения на сумму незадекларированного экологического налога с применением соответствующих штрафных санкций.
Налогоплательщик — истец по делу выбрал для себя другой путь: он
обратился к налоговому органу с запросом о предоставлении консультации, в котором просил дать ответ, является ли он, как субъект хозяйствования, в деятельности которого образовываются бытовые отходы, плательщиком экологического налога. Ответ на запрос был ожидаемым: по мнению налогового органа, такой субъект хозяйствования должен уплачивать экологический налог, даже если отходы по договору со специализированной организацией регулярно вывозятся с территории предприятия. Дальнейшие действия налогоплательщика — обращение в окружной административный суд с требованием признать предоставленную ему индивидуальную налоговую консультацию недействительной.
Позиция налоговых органов
Налоговые органы период пребывания мусора на территории предприятия от момента образования и до момента вывоза (сколь недолгим он бы ни был) квалифицируют как временное размещение отходов. Ссылаются они при этом на то, что
НКУ дал собственное определение термина «размещение отходов». На сегодня из многочисленных консультаций в ЕБНЗ под кодом 300.01, а также писем ГНАУ от 06.05.2011 г. № 12789/7/15-0817 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 55), от 17.05.2011 г. № 9126/6/15-0816 и от 01.07.2011 г. № 17870/7/15-0817 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 59), от 26.08.2011 г. № 23116/7/15-2117 и от 07.09.2011 г. № 24090/7/152117 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 82), официальное мнение налоговиков по поводу уплаты эконалога за отходы можно сформулировать так:1) места для временного хранения отходов на территории субъектов хозяйствования приравниваются к специально отведенным местам или объектам, о которых упоминается в
п.п. 14.1.223 НКУ, а под «временным размещением (хранением) отходов в течение отчетного квартала» понимают «календарные даты налогового (отчетного) периода (квартала)», т. е. любой период времени внутри квартала;2) тот факт, что субъект хозяйствования по договору со специализированным предприятием на вывоз отходов передает все образовавшиеся в его деятельности отходы (в том числе бытовые),
роли не играет и от уплаты эконалога не освобождает.Вполне ожидаемо, что налоговые консультации на местах предоставляются в том же ключе.
Решение дела судом
Обычно мы стараемся не ориентировать наших читателей на позицию суда первой инстанции, поскольку нельзя исключать того, что суды апелляционной и кассационной инстанций не согласятся со сделанными им выводами. Однако в данном случае мы все же решили отклониться от правила: ситуация с уплатой эконалога за бытовой мусор складывается таким образом, что точку в дискуссии, похоже, должна будет поставить именно судебная практика.
Итак, суд удовлетворил требования налогоплательщика и
признал налоговую консультацию, ставшую предметом спора, недействительной, указав на то, что субъект хозяйствования, который не размещает отходы в специально отведенных местах и не имеет разрешения на использование таких мест, не является плательщиком экологического налога. При этом суд подчеркнул, что вынесенное судебное решение является основанием для предоставления новой налоговой консультации уже с учетом выводов суда.Вынуждены констатировать: публикуемое судебное решение не лишено недостатков в формулировках своей мотивировочной части. Но на общий (и самый главный) вывод данного дела это не влияет.
Мнение редакции
Свою позицию по вопросу уплаты эконалога за бытовой мусор мы подробно изложили в тематическом номере («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 82), отдельно в нем остановившись на раскрытии тех аргументов, которые налогоплательщики могут противопоставить налоговым органам:
1)
размещением отходов является неразрывная последовательность из двух операций: хранения и захоронения отходов; размещать отходы могут специализированные предприятия, деятельность которых специально направлена на обращение с отходами, а также те субъекты хозяйствования, которым в установленном порядке отведены места для размещения отходов;2)
временное хранение отходов до их передачи специализированным предприятиям размещением отходов не считается; места такого временного хранения не относятся к специально отведенным местам или объектам;3)
наличие у субъекта хозяйствования договора со специализированным предприятием на вывоз отходов (в том числе бытовых и опасных) означает, что у такого субъекта не возникает налогового обязательства по экологическому налогу за размещение отходов.Данные выводы поддержаны Минприроды в его
письмах от 04.08.2011 г. № 14364/07/10-11 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 82, с. 47) и от 05.09.2011 г. № 16687/07/10-11, а также Минрегионстроем в письме от 04.08.2011 г. № 7/12-8463 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 82, с. 48).Надеемся, публикуемое нами сегодня решение станет предвестником положительного для субъектов хозяйствования разрешения вопроса о том, кто же является плательщиком эконалога за бытовой мусор.
Елена Уварова, юрист
Донецкий окружной административный суд
постановление от 13 октября 2011 г. дело № 2а/0570/16902/2011
(извлечение)
<…> Общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Амстор» (далее — ООО «ТД «Амстор», истец) обратилось в суд с иском
о признании налоговой консультации, предоставленной Государственной налоговой инспекцией в Киевском районе г. Донецка (далее — ГНИ в Киевском районе, ответчик) недействительной.Исковые требования мотивированы тем, что спорная налоговая консультация по поводу того, что истец является плательщиком экологического налога в понимании п.п. 240.1.3 п. 240.1 ст. 240 Налогового кодекса Украины, противоречит нормам действующего законодательства, поскольку ООО «ТД «Амстор»
не размещает отходы своей хозяйственной деятельности в специально отведенных местах, а поэтому истец в судебном порядке просит признать спорную налоговую консультацию недействительной.<…> Ответчиком исковые требования не признаны, в материалах дела имеются возражения на иск, в которых указано на беспочвенность заявленных исковых требований. Возражения обоснованы тем, что спорная налоговая консультация основывается на нормах действующего законодательства и предоставлена в рамках полномочий налогового органа как акт органа исполнительной власти. Таким образом, ответчик считает требования истца необоснованными по вышеприведенным основаниям и не подлежащими удовлетворению.
<…> Как усматривается из материалов дела, истцом в ГНИ в Киевском районе направлен запрос о предоставлении налоговой консультации от 05.08.2011 г. № 4993.
В указанном запросе истцом со ссылкой на п.п. 240.1.3 п. 240.1 ст. 240 и п.п. 14.1.223 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса Украины (далее по тексту постановления — НКУ) указано, что плательщиками экологического налога являются субъекты хозяйствования, осуществляющие размещение отходов в специально отведенных для этого местах или объектах. При этом использование таких специально отведенных мест осуществляется на основании разрешения, полученного в специально уполномоченном органе государственной исполнительной власти. А следовательно, принимая во внимание, что
истец самостоятельно не размещает отходы хозяйственной деятельности в специально отведенных местах, а такое хранение осуществляется соответствующими организациями, которые имеют специальные разрешения и с которыми истцом заключены гражданско-правовые договоры на вывоз отходов, по мнению ООО «ТД «Амстор», он не является плательщиком приведенного налога.Учитывая приведенные нормы, истец поставил вопрос о том,
является ли он плательщиком экологического налога.В письме от 12.08.2011 г. № 18831/10/31-013 «О рассмотрении письма» ГНИ в Киевском районе указано, что если ООО «ТД «Амстор»
имеет заключенные договоры на вывоз и размещение бытовых отходов с предприятием коммунального хозяйства в течение отчетного квартала, но при этом до удаления отходов осуществляло их временное размещение, то оно (ООО «ТД «Амстор») соответственно является плательщиком экологического налога.Как следует из материалов дела, сбор и размещение промышленных отходов ООО «ТД «Амстор» осуществляют хозяйственные организации с соответствующими лицензиями на такую деятельность, с которыми истцом заключены гражданские соглашения на такой сбор и размещение.
В понимании НКУ налоговой консультацией является помощь контролирующего органа конкретному налогоплательщику по практическому использованию конкретной нормы закона или нормативно-правового акта по вопросам администрирования налогов или сборов, контроль за взиманием которых возложен на такой контролирующий орган (подпункт 14.1.172 пункта 14.1 ст. 14). Предоставление налоговых консультаций находится в рамках полномочий органов Государственной налоговой службы согласно ст. 2 Закона Украины «О государственной налоговой службе».
Правоотношения по предоставлению налоговых консультаций, их применению и обжалованию определены ст. 52 — 53 НКУ.
В частности, плательщик налогов может обжаловать в суд как правовой акт индивидуального действия налоговую консультацию контролирующего органа, изложенную в письменной или электронной форме, которая, по мнению такого плательщика налогов, противоречит нормам или содержанию соответствующего налога или сбора (подпункт 5.3 ст. 53 НКУ).
Таким образом, в понимании НКУ налоговая консультация является правовым актом индивидуального действия, содержащим правовую позицию органа Государственной налоговой службы по применению конкретных норм налогового законодательства в рамках полномочий.
Согласно нормам п. 240.1 ст. 240 НКУ плательщиками экологического налога являются субъекты хозяйствования, юридические лица, не осуществляющие хозяйственную (предпринимательскую) деятельность, бюджетные учреждения, общественные и другие предприятия, учреждения и организации, постоянные представительства нерезидентов, включая выполняющих агентские (представительские) функции в отношении таких нерезидентов или их учредителей, при осуществлении деятельности которых на территории Украины и в пределах ее континентального шельфа и исключительной (морской) экономической зоны осуществляется в том числе размещение отходов в специально отведенных для этого местах или на объектах, кроме размещения отдельных видов отходов как вторичного сырья.
Вместе с этим не являются плательщиками налога за размещение отходов в специально отведенных для этого местах или на объектах субъекты хозяйствования, которые имеют лицензию на сбор и заготовку отходов как вторичного сырья, осуществляют уставную деятельность по сбору и заготовке таких отходов, размещаемых на собственных территориях (объектах), и предоставляют услуги в этой сфере (п. 240.5 ст. 240 НКУ).
Согласно п.п. 242.1.3 ст. 242 НКУ объектом налогообложения в том числе являются объемы и виды (классы) отходов, которые размещаются в специально отведенных для этого местах или на объектах в течение отчетного квартала, кроме объемов и видов (классов) отдельных отходов как вторичного сырья, размещаемых на собственных территориях (объектах) субъектов хозяйствования, которые имеют лицензию на сбор и заготовку отдельных видов отходов как вторичного сырья и осуществляют уставную деятельность по сбору и заготовке таких отходов.
При этом
размещением отходов в понимании п.п. 14.1.223 п. 14.1 ст. 14 этого же Кодекса и ст. 1 Закона Украины «Об отходах» являются хранение (временное размещение до утилизации или удаления) и захоронение отходов в специально отведенных для этого местах или объектах (местах размещения отходов, хранилищах, полигонах, комплексах, сооружениях, участках недр и т. п.), на использование которых получено разрешение специально уполномоченного центрального органа исполнительной власти в сфере обращения с отходами.А специально отведенными местами согласно ст. 1 Закона Украины «Об отходах» являются места или объекты (места размещения отходов, хранилища, полигоны, комплексы, сооружения, участки недр и т. п.), на использование которых получено разрешение специально уполномоченных органов на удаление отходов или осуществление других операций с отходами.
Следовательно, как следует из системного анализа указанных правовых норм,
плательщиками экологического налога, применимо к предмету данного административного дела, являются лица, осуществляющие размещение отходов в специально отведенных для этого местах или на объектах, на использование которых получено разрешение специально уполномоченного центрального органа исполнительной власти в сфере обращения с отходами.Таким образом, ввиду того, что истец
не осуществляет размещение отходов в специально отведенных местах и не имеет соответствующего разрешения на использование указанных мест, он не является плательщиком экологического налога, хотя и не входит в субъектный состав лиц, не являющихся плательщиками указанного налога. При данных обстоятельствах плательщиками такого налога являются организации, непосредственно осуществляющие размещение отходов истца на специально отведенных местах согласно заключенным договорам на осуществление вывоза и утилизации бытовых отходов.С учетом приведенных доводов и доказательств суд пришел к выводу о необоснованности спорной налоговой консультации и ее несоответствии обстоятельствам дела и нормам материального права. Вместе с этим, согласно ст. 53 НКУ признание судом налоговой консультации недействительной является основанием для предоставления новой налоговой консультации с учетом выводов суда.