17.09.2012
Поводом для написания статьи послужило очередное письмо читателя с просьбой разъяснить порядок учета последствий аварии застрахованного служебного автомобиля предприятия. Ситуация такова: застрахованный служебный автомобиль предприятия в июле 2012 года был поврежден в результате ДТП. В августе 2012 года страховая компания выплатила страховое возмещение на счет ремонтного предприятия, с которым заключен договор на проведение ремонта автомобиля. Как в учете предприятия отразить сумму страхового возмещения и ремонт поврежденного автомобиля?
Наталия ДЗЮБА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Закон о страховании — Закон Украины «О страховании» от 07.03.96 г. № 85/96-ВР.
Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (утратил силу с 01.04.2011 г., кроме п. 1.20, который действует до 01.01.2013 г.).
П(С)БУ 15 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. № 290.
Ситуация не из приятных, однако что касается поврежденного «железа», то для предприятия здесь все должно пройти без особых потерь: ведь предприятию, застраховавшему свой автомобиль, его ремонт по сути компенсирует страховая компания. Главное в этом деле — верно отразить сумму страхового возмещения, направленную ремонтному предприятию для восстановления поврежденного в ДТП автомобиля (объекта основных средств). Поэтому разберемся со всем по порядку.
Налоговый учет
Порядок отражения в налоговом учете сумм страхового возмещения регламентируется п.п. 140.1.6 НКУ, в котором указано, что если условия страхования предусматривают выплату страхового возмещения в пользу плательщика налога — страхователя, то:
— застрахованные убытки, понесенные таким плательщиком налога в связи с ведением хозяйственной деятельности, включаются в его расходы за налоговый период, в котором он понес убытки;
— суммы страхового возмещения указанных убытков включаются в доходы такого плательщика налога за налоговый период их получения.
Застрахованные убытки. Размер застрахованных убытков при наступлении страхового случая (в данном случае — при ДТП) определяется аварийным комиссаром и указывается в страховом акте (аварийном сертификате). И несмотря на то что фактически предприятие несет убытки в периоде повреждения автомобиля, отразить их застрахованную сумму в расходах согласно п.п. 140.1.6 НКУ оно сможет лишь в периоде утверждения страхового акта (аварийного сертификата). На это обращает внимание и ГНСУ (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8).
Сумма застрахованных убытков, указанная в страховом акте (аварийном сертификате), должна попасть в расходы в полном объеме, даже несмотря на то что договором страхования может быть предусмотрена франшиза, не возмещаемая страхователю. В контексте расходов п.п. 140.1.6 НКУ говорит именно о застрахованных убытках, неотъемлемой частью которых является в том числе и франшиза (ст. 9 Закона о страховании) — выделять ее из суммы таких убытков оснований нет.
Однако налоговики считают, что невозмещенная сумма убытка в налоговом учете страхователя не отражается: в расходы должна попасть сумма застрахованных убытков, за исключением франшизы (см. ЕБНЗ в разделе 110.09.01, газету «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8). Это, как мы уже отметили, неверный подход, однако тем, кто не желает спорить с налоговиками, придется учесть в расходах сумму убытка без учета франшизы.
В декларации по налогу на прибыль предприятия такие расходы отражаются в строках 06.4 и 06.4.39 приложения ІВ.
В целях предотвращения завышения амортизационных отчислений в месяце получения страхового акта (аварийного сертификата) на сумму убытка было бы логично уменьшить балансовую стоимость автомобиля — объекта ОС группы 5 (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8). Ведь налогоплательщик, отражая в составе налоговых расходов застрахованные убытки, пользуется своего рода привилегией быстрее перенести часть стоимости поврежденного автомобиля в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Если раньше в п.п. 8.4.6 Закона о налоге на прибыль это было четко прописано, то сейчас в НКУ такого требования нет. Возможно, кто-нибудь сможет использовать этот аргумент в целях неуменьшения балансовой стоимости, тем более что совсем недавно налоговики, обращая внимание на этот момент, ничего не говорили о таком уменьшении (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 2). Но, тем не менее, если не уменьшить балансовую стоимость поврежденного в ДТП объекта, то предприятию грозит завышение расходов.
Страховое возмещение. Страховое возмещение представляет собой денежную сумму, выплачиваемую страховщиком при наступлении страхового случая (в пределах договоров имущественного страхования). Выплаты страхового возмещения производятся, как правило, на счет, указанный в заявлении о страховой выплате. Поэтому предприятие по желанию может: (1) или получить их непосредственно на свой счет и в дальнейшем самостоятельно оплатить ремонт поврежденного в ДТП автомобиля, или же (2) сразу направить страховое возмещение на счет ремонтного предприятия, занятого ремонтом поврежденного в ДТП автомобиля, указав в заявлении о страховой выплате приемлемый для себя вариант.
В периоде получения страхового возмещения (на счет предприятия-страхователя или на счет ремонтного предприятия) предприятие должно отразить доход. В декларации по налогу на прибыль предприятия сумма страхового возмещения отражается в строке 03 и в строке 03.22 приложения IД.
Ремонт автомобиля. Что касается проведения восстановления автомобиля, то предприятие отражает ремонтные расходы в общем порядке в соответствии с пп. 144.1, 146.11 и 146.12 НКУ:
— в пределах 10 % лимита* — включаются в состав расходов**;
— в сумме превышения (т. е. сверх 10 % лимита) — относятся на увеличение первоначальной стоимости ремонтируемого (улучшаемого) объекта и подлежат дальнейшей амортизации, с учетом общих правил — с месяца, следующего за месяцем проведения ремонта/улучшений.
* 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных средств на начало отчетного года (т. е. на 01.01.2012 г.).
** Здесь в зависимости от того, какие основные средства ремонтируются/улучшаются, затраты на их ремонты или улучшения учитываются в общем порядке:
— в случае ремонтов основных средств производственного или общепроизводственного назначения, формируя «налоговую» себестоимость, — попадут в расходы в периоде реализации продукции покупателям, одновременно с признанием дохода от продажи;
— в случае ремонтов административных или сбытовых основных средств — включаются в расходы периода. Подробнее см. статью «Ремонт ОС: применяем 10 % «ремонтный» лимит» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 73, с. 16.
При этом предприятие, получив от ремонтного предприятия налоговую накладную, вправе суммы НДС по ней отразить в составе налогового кредита.
В то же время хотим вас предупредить, что ГНСУ (см. письмо ГНСУ от 12.01.2012 г. № 809/7/15-3417-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 51, с. 18) считает, что при ремонте попавшего в ДТП автомобиля плательщик вправе отразить налоговый кредит лишь в части франшизы, в то время как «входной» НДС в части стоимости ремонта, оплаченного за счет страхового возмещения (как со счета страховщика, так и со счета страхователя), в состав налогового кредита не включается. По их мнению, при оплате ремонта автомобиля за счет страхового возмещения плательщик пользуется якобы не собственными средствами, что, конечно же, неверно.
Как мы уже говорили, страховое возмещение представляет собой денежную сумму, выплачиваемую страховщиком при наступлении страхового случая. При этом страхователь становится ее собственником и может распоряжаться данной суммой по своему усмотрению, в том числе направить ее на ремонт попавшего в ДТП автомобиля. Таким образом, говорить о том, что при перечислении оплаты ремонтному предприятию за счет страхового возмещения плательщик пользуется не собственными средствами, оснований нет, а значит, он имеет полное право на налоговый кредит (конечно же, при соблюдении условий для его формирования).
Бухгалтерский учет
Сумма страхового возмещения, поступающая от страховщика, является доходом (п. 19 П(С)БУ 15). При этом существуют два варианта его отражения: (1) в составе чрезвычайных доходов с применением субсчета 751 «Возмещение убытков от чрезвычайных событий»; (2) в составе доходов от операционной деятельности с применением субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности». Корреспондирующим счетом в обоих случаях будет субсчет 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков». При этом такой доход следует учесть уже в периоде составления страхового акта (аварийного сертификата). Что касается ремонтных расходов, то так как в данном случае ремонтируется служебный автомобиль, их следует отразить на счете 92 «Административные расходы».
Рассмотрим пример.
Пример. Застрахованный служебный автомобиль предприятия в июле 2012 года был поврежден в результате ДТП. Размер убытков в связи с наступлением страхового случая определен страховой компанией на уровне 19000 грн., из них сумма франшизы — 380 грн., что зафиксировано в страховом акте. В том же месяце с ремонтным предприятием заключен договор на ремонт поврежденного в ДТП автомобиля. Ремонт автомобиля предприятию обошелся в 21600 грн. (в том числе НДС — 3600 грн.). Расходы на его проведение не превысили 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных средств на 01.01.2012 г.
В августе 2012 года страховая компания на основании страхового акта выплатила страховое возмещение, перечислив его по заявлению предприятия на счет ремонтного предприятия в сумме 18620 грн. (за вычетом суммы франшизы).
Учет страхового возмещения и ремонта автомобиля
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, | Налоговый учет | ||
| Дт | Кт | доходы | расходы | |||
| 1 | Отражен доход на основании страхового акта при наступлении страхового случая (за вычетом франшизы — 380 грн.) | 375 | 751 (719) | 18620 | — | 19000* |
| * Если предприятие не желает спорить с налоговиками, то застрахованными убытками следует признать сумму за вычетом франшизы (18620 грн.). В целях предотвращения завышения амортизационных отчислений в месяце получения страхового акта (аварийного сертификата) на сумму убытка следует уменьшить и балансовую стоимость автомобиля — объекта ОС группы 5. | ||||||
| 2 | Отражены расходы на ремонт автомобиля (подписан акт ремонтных работ) | 92 | 631 | 18000 | — | 18000** |
| ** В налоговом учете предприятие отражает расходы на ремонты и улучшения собственных ОС в порядке, оговоренном пп. 146.11, 146.12 НКУ. Так как расходы на ремонт не превысили 10 % лимит, а также с учетом того, что ремонтируется служебный автомобиль, и они по сути являются административными, то в периоде проведения ремонта во всей сумме попадут в «налоговые» расходы. В декларации по налогу на прибыль такие расходы отражаются в строке 06.1. | ||||||
| 3 | Отражен налоговый кредит по ремонтным работам | 641 | 631 | 3600 | — | — |
| 4 | Страховая компания перечислила сумму возмещения ремонтному предприятию | 631 | 375 | 18620 | 18620 | — |
| 5 | Перечислен остаток средств для погашения задолженности перед ремонтным предприятием | 631 | 311 | 2980 | — | — |
Вот, пожалуй, и все основные моменты, которые следует учесть при устранении последствий аварии застрахованного служебного автомобиля предприятия.