12.12.2024
Что такое налоговая скидка? Это механизм, позволяющий уменьшить годовой налогооблагаемый доход в виде заработной платы (а в отдельных случаях* и дивидендов) на сумму расходов, предусмотренных п. 166.3 НКУ. Благодаря этому можно вернуть из бюджета часть средств, которые были уплачены налоговым агентом с дохода физлица как НДФЛ.
* При декларировании расходов на приобретение акций (других корпоративных прав) с соблюдением условий, определенных п.п. 166.3.10 НКУ.
Чтобы этот механизм заработал, физлицо, которое хочет воспользоваться налоговой скидкой, декларирует расходы, разрешенные к включению в налоговую скидку. Такие расходы уменьшат налогооблагаемый доход в виде заработной платы, а значит, и сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет по итогам года. Разницу между фактически уплаченным НДФЛ и суммой налога, определенной с учетом скидки, возвращают физлицу.
Среди прочих расходов, разрешенных к включению в налоговую скидку, есть расходы на получение образования. Как предусмотрено п.п. 166.3.3 НКУ, налогоплательщик имеет право включить в налоговую скидку сумму средств, уплаченных в пользу отечественных заведений дошкольного, внешкольного, общего среднего, профессионального (профессионально-технического) и высшего образования для компенсации стоимости получения соответствующего образования:
— самим налогоплательщиком, и/или
— членом его семьи первой степени родства, и/или
— лицом, над которым установлена опека либо попечительство или которое устроено в приемную семью, детский дом семейного типа, если налогоплательщик назначен опекуном, попечителем, приемными отцом или матерью, отцом/матерью-воспитателем соответственно.
Расходы на получение образования, которые можно включить в налоговую скидку, и станут предметом нашего рассмотрения.
Прежде всего следует разобраться со статусом учебного заведения. Это должно быть отечественное заведение дошкольного, внешкольного, общего среднего, профессионального (профессионально-технического) или высшего образования. Обучение в иностранном заведении образования права на налоговую скидку не дает.
Как разъясняют налоговики в консультации из БЗ 103.06.03, чтобы получить налоговую скидку,
физлицо должно обучаться в заведении (у ФЛП), основным видом деятельности которого является образовательная деятельность
Типы заведений образования определяются соответствующими законами.
Кроме того, следует учесть, что образовательная деятельность подлежит лицензированию с учетом особенностей, определенных специальными законами в сфере образования (п. 6 ч. 1 ст. 7 Закона Украины «О лицензировании видов хозяйственной деятельности» от 02.03.2015 № 222-VIII).
Из этого следует, что если на основании соответствующего закона образовательная деятельность подлежит обязательному лицензированию, заведение, которое такой лицензии не имеет, отечественным заведением образования считаться не может. А значит, включить в налоговую скидку расходы на обучение в нем не получится. В частности, обязательному лицензированию подлежат заведения высшего, общего среднего, профессионального (профессионально-технического) и дошкольного образования.
А вот лицензирование образовательной деятельности заведения внешкольного образования осуществляется по решению его учредителей (ФЛП, предоставляющего образовательные услуги). Логично предположить, что отсутствие у такого образовательного заведения лицензии не должно быть препятствием к получению налоговой скидки.
Форма собственности заведения образования (государственная, коммунальная или частная) значения не имеет. Также не важна форма обучения (очная, заочная, дистанционная и т. п.).
Таким образом, в налоговую скидку можно включить расходы на обучение не только в детском саду, школе или вузе. Это могут быть, например, расходы на оплату занятий в кружках, секциях, клубах, культурно-образовательных, спортивно-оздоровительных, научно-поисковых объединениях на базе заведений общего среднего образования, межшкольных учебно-производственных комбинатов, учреждений профессионального (профессионально-технического), профессионального предвысшего образования и т. д. Ведь все это относится к внешкольному образованию.
Также в налоговую скидку разрешается включить расходы на обучение в:
— аспирантуре (см. БЗ 103.06.03);
— интернатуре медицинского или фармацевтического заведения высшего образования (см. БЗ 103.06.03).
Воспользоваться налоговой скидкой на обучение может налогоплательщик, который:
1) является резидентом Украины;
2) имеет регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов или отметку в паспорте об отказе от него;
3) в течение отчетного года получал доходы в виде заработной платы на основании трудового договора/контракта.
Если хотя бы одно условие не выполнено, то, к сожалению, налоговой скидкой воспользоваться нельзя. Например, не имеет права на нее физлицо, получавшее только предпринимательские доходы или вознаграждение по гиг-контракту, заключенному с резидентом Дія Сіті. Также не могут претендовать на налоговую скидку военнослужащие или полицейские, которые получали денежное обеспечение, а не зарплату (см. БЗ 103.06).
Как указывалось выше, право на скидку физлицо имеет при оплате своего обучения и/или обучения члена семьи первой степени родства, и/или лица, для которого такое физлицо является опекуном, попечителем, приемным отцом/матерью, отцом/матерью-воспитателем. При этом членами семьи первой степени родства считаются родители, муж/жена, дети, в том числе усыновленные (п.п. 14.1.263 НКУ).
То есть можно одновременно включить в налоговую скидку расходы как на свое обучение, так и на обучение других перечисленных лиц (например, ребенка или супруга). Главное, чтобы это позволила сумма полученной в течение года зарплаты (об этом см. ниже).
Общая сумма налоговой скидки не может превышать сумму общего годового налогооблагаемого дохода физлица, начисленного в виде заработной платы, уменьшенной на сумму налоговой социальной льготы (далее — НСЛ) при ее наличии. Исключение из общего правила предусмотрено п.п. 163.4.4 НКУ. Однако к предмету нашего рассмотрения (налоговая скидка на обучение) это исключение отношения не имеет. Поэтому останавливаться на нем не будем.
В связи с реализацией физлицом права на налоговую скидку вернуть из бюджета могут НДФЛ в пределах суммы, уплаченной налоговыми агентами из зарплаты такого лица. При этом, как утверждают налоговики в разъяснении ГУ ГНС в Ивано-Франковской области от 27.11.2024,
если налоговый агент удержал, но не перечислил НДФЛ в бюджет, физическое лицо права на налоговую скидку не имеет
Проиллюстрируем, как рассчитать сумму НДФЛ, которая может быть возвращена из бюджета в связи с применением налоговой скидки на обучение, на примере.
Пример 1. В 2023 году физическое лицо уплатило за обучение своего ребенка в частном детском саду 26400 грн. Согласно справке о доходах зарплата физлица за 2023 год составила 264600 грн. Сумма удержанного из зарплаты и перечисленного в бюджет НДФЛ — 47628 грн. Права на НСЛ не было.
Поскольку НСЛ не применялась, сумму расходов на обучение (26400 грн) будем сравнивать с общей суммой начисленной за 2023 год заработной платы (264600 грн). Превышения не возникает, значит, вся сумма расходов на обучение может быть включена в налоговую скидку.
База налогообложения с учетом налоговой скидки составит:
264600 - 26400 = 238200 (грн).
Сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет с учетом налоговой скидки, равна:
238200 х 18 : 100 = 42876 (грн).
Тогда сумму НДФЛ, которая может быть возращена из бюджета, рассчитываем так:
47628 - 42876 = 4752 (грн).
А если лицо, претендующее на налоговую скидку, в отчетном году было работником как обычного предприятия, так и резидента Дія Сіті, в связи с чем его зарплата облагалась по разным ставкам? Как рассчитать сумму НДФЛ к возврату в связи с применением налоговой скидки в такой ситуации, см. ниже.
Пример 2. В 2023 году физическое лицо уплатило за обучение своего ребенка в частном детском саду 26400 грн. Согласно справкам о доходах зарплата физлица за 2023 год составила 264600 грн. При этом зарплата в сумме 185220 грн у резидента Дія Сіті облагалась НДФЛ по ставке 5 %, а 79380 грн у обычного предприятия — по ставке 18 %. Общая сумма удержанного из зарплаты и перечисленного в бюджет НДФЛ — 23549,40 грн. Права на НСЛ не было.
Рассчитаем процент заработной платы, из которой НДФЛ удержан по ставке 18 %:
79380 : 264600 х 100 = 30 %.
Доля заработной платы (в процентах), из которой НДФЛ удержан по ставке 5 %, равна:
185220 : 264600 х 100 = 70 %.
Определим общую расчетную базу налогообложения с учетом налоговой скидки:
264600 - 26400 = 238200 (грн).
Тогда расчетная сумма НДФЛ по ставке 18 % составит:
238200 х 18 : 100 х 30 : 100 = 12862,80 (грн).
Расчетную сумму НДФЛ по ставке 5 % определяем так:
238200 х 5 : 100 х 70 : 100 = 8337 (грн).
Сумма НДФЛ, подлежащая возврату из бюджета в связи с применением налоговой скидки, составит:
23549,40 - 12862,80 - 8337 = 2349,60 (грн).
Чтобы воспользоваться налоговой скидкой, нужно ее задекларировать, т. е. заполнить и подать налоговую декларацию об имущественном состоянии и доходах.
Декларацию предоставляют в контролирующий орган по налоговому адресу, по которому налогоплательщик взят на учет. В случае если место проживания отличается от места регистрации, декларацию подают в контролирующий орган по месту регистрации согласно паспортным данным (см. БЗ 103.24).
Внутренне перемещенные лица (ВПЛ), которые подали в контролирующий орган по месту фактического проживания/пребывания заявление по форме № 5ДР с зарегистрированным местожительством ВПЛ, декларацию подают в этот контролирующий орган (см. БЗ 103.24). Если этого не сделано, декларацию подают в контролирующий орган (в том числе перемещенный с оккупированной территории) по своему налоговому адресу (месту регистрации).
Добровольное декларирование в связи с реализацией права на получение налоговой скидки осуществляется до 31 декабря года, следующего за отчетным (п.п. 166.1.2 НКУ)
То есть вы еще можете успеть задекларировать налоговую скидку по расходам на обучение, осуществленным в 2023 году. Для этого декларацию об имущественном состоянии и доходах следует подать не позднее 31.12.2024. А вот расходы 2024 года сможете включить в налоговую скидку в 2025 году.
А если декларация за 2023 год уже была подана, но без расходов, разрешенных для включения в налоговую скидку? Считаем, что в таком случае можно подать уточненную декларацию с учетом налоговой скидки.
Важно! Если вы не воспользуетесь правом на начисление налоговой скидки по итогам отчетного налогового года, то такое право на следующие налоговые годы не перенесется.
Предоставить декларацию можно в электронной форме, лично в налоговый орган или по почте с уведомлением о вручении и описью вложения. В последнем случае направить письмо следует не позднее чем за 5 дней до предельного срока предоставления декларации.
Форма налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах утверждена приказом Минфина от 02.10.2015 № 859.
Для декларирования скидки, кроме непосредственно декларации, обязательно должно быть подано приложение Ф3 «Розрахунок суми податку, на яку зменшуються податкові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв’язку з використанням права на податкову знижку».
Больше о заполнении и порядке предоставления налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах, а также приложения Ф3 к ней см. в тематическом номере «Налоги & бухучет», 2024, № 25 (ср. ).
Соответствующая сумма НДФЛ возвращается из бюджета лицу, задекларировавшему налоговую скидку, в течение 60 календарных дней после предоставления налоговой декларации (п. 179.8 НКУ). Для получения средств в разделе VII декларации необходимо указать реквизиты счета, открытого в банке или небанковском платежном учреждении (по стандарту IBAN).
Возвращенная сумма налога не включается в налогооблагаемый доход физлица-получателя (п.п. 165.1.17 НКУ).
Для получения налоговой скидки в связи с обучением одной декларации недостаточно. К ней следует приложить копии:
— платежных и расчетных документов, подтверждающих понесенные расходы (квитанции, фискальные чеки, приходные кассовые ордера). Они должны идентифицировать заведение образования, предоставляющее услуги, и лицо, которое обращается за налоговой скидкой. Оригиналы документов хранятся у физлица в течение срока давности, установленного п. 44.3 НКУ (в общем случае 1095 дней).
Если расходы подтверждаются электронными расчетными документами, в налоговой декларации следует указать только их реквизиты. Прилагать их копии п.п. 166.2.2 НКУ не требует;
— договора с учебным заведением, в котором должно быть указано заведение образования, предоставляющее услуги, лицо, получающее образование, стоимость услуг и срок оплаты за такие услуги. Учтите: налоговики настаивают, что договор является обязательным документом (см. БЗ 103.06.03), несмотря на то, что в п.п. 166.2.1 НКУ речь идет о предоставлении копий договоров «при их наличии»;
— справки о заработной плате за отчетный год;
— документов, подтверждающих степень родства, если оплачивалось не свое обучение (свидетельства о рождении ребенка, свидетельства о браке и т. п.).
На таком перечне документов настаивают налоговики в консультации из подкатегории 103.06.03 БЗ.
Обратите внимание! Подпункт «а» п. 176.1 НКУ обязывает всех налогоплательщиков, которые декларируют доходы, вести учет доходов и расходов в объемах, необходимых для определения общего годового налогооблагаемого дохода. Делают это в Книге учета доходов и расходов по форме, утвержденной приказом Минфина от 23.06.2017 № 591. Регистрировать ее в органах ГНС не нужно.
Кроме того, вместе с Книгой можно отдельно вести реестр документов и сведений, подтверждающих понесенные расходы, которые будут включены в состав налоговой скидки (в произвольной форме).
И Книга, и реестр (при наличии) хранятся у налогоплательщика и должны быть предоставлены налоговикам по их требованию.
Довольно часто при реализации права на налоговую скидку возникают вопросы, связанные с оформлением документов, подтверждающих оплату обучения. Давайте их рассмотрим в таблице ниже, используя консультации налоговиков.
Налоговая скидка на обучение: особые случаи
| № п/п | Ситуация | Пояснения |
| 1 | Налогоплательщик в отчетном календарном году оплатил обучение за весь учебный год, семестры которого приходятся на разные календарные годы. При этом расходы подтверждены одним расчетным документом, в котором указана общая сумма оплаты | Поскольку расходы фактически осуществлены в текущем отчетном (календарном) году, они полностью попадут в налоговую скидку за этот год. Тот факт, что оплата частично осуществлялась за обучение в следующем календарном году, значения не имеет* |
| * См. БЗ 103.06.03. | ||
| 2 | Договор с учебным заведением на обучение ребенка заключен одним из родителей, а в документах об оплате указаны данные другого из родителей | Независимо от того, кто из родителей указан в договоре, на налоговую скидку имеет право тот из них, кто указан в документах об оплате обучения. При этом в договоре с учебным заведением должны быть указаны фамилия, имя и отчество лица, которое будет обучаться* |
| * См. БЗ 103.06.03. | ||
| 3 | Договор на обучение заключен между учебным заведением и ребенком. Квитанции на оплату оформлены на имя ребенка. При этом ребенок в течение отчетного года не работал (отсутствует доход в виде заработной платы). Обучение фактически оплачивал один из его родителей | Налоговой скидкой в такой ситуации не смогут воспользоваться ни ребенок (у него отсутствует зарплатный доход), ни родители ребенка (квитанции об оплате оформлены на ребенка)* |
| * См. БЗ 103.06.03. | ||
| 4 | Предприятие-работодатель по поручению работника перечислило средства из полученного им дохода на обучение его ребенка. При этом в платежной инструкции в поле «Платник» указано предприятие, а в поле «Призначення платежу» — фамилия работника | Поскольку оплата осуществлялась за счет доходов работника, он имеет право на налоговую скидку. Однако для ее получения, кроме стандартного набора документов (см. выше), в контролирующий орган следует предоставить: — копию платежной инструкции, подтверждающей оплату работодателем стоимости обучения; — справку от работодателя, который по поручению работника перечислил средства из его дохода* |
| * См. БЗ 103.06.03. | ||