25.11.2024
Порядок определения юрлицами-единоналожниками ЕН-дохода от продажи ОС оговорен п. 292.2 НКУ и зависит от того, в течение какого срока эксплуатировались ОС.
Определение ЕН-дохода от продажи ОС юрлицами-единоналожниками
| Если ОС использовались: | В ЕН-доход включается: | Норма НКУ |
| менее 12 календарных месяцев со дня ввода в эксплуатацию | вся сумма средств, полученных от продажи ОС | |
| более 12 календарных месяцев со дня ввода в эксплуатацию | разница между суммой средств, полученной от продажи ОС, и их остаточной балансовой стоимостью, которая сложилась на день продажи* | |
| * Хотя в п. 292.2 НКУ говорится об остаточной стоимости, сложившейся на день продажи ОС, однако по учетным правилам амортизация начисляется помесячно и прекращает начисляться с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта ОС (п. 29 НП(С)БУ 7). Поэтому остаточную балансовую стоимость определяют с учетом амортизации, начисленной за последний месяц эксплуатации объекта ОС. | ||
При этом следует учесть, что:
— если ОС были приобретены и использовались предприятием еще до перехода в единоналожники, то, как разъясняют налоговики, в 12-месячном периоде учитывается и период использования ОС на общей системе налогообложения. Поэтому если общий период использования ОС превысил 12 месяцев, то ЕН-доход определяется как разница между суммой средств, полученной от продажи ОС, и их остаточной стоимостью (письмо ГУ ГНС в Винницкой обл. от 14.09.2021 № 3440/ІПК/02-32-18-03-13);
— продавать объекты ОС предприятия-единоналожники могут по любой договорной цене (определенной договором купли-продажи), в том числе ниже оценочной. Поскольку условий о продаже ОС по цене не ниже оценочной стоимости для юрлиц-единоналожников НКУ не установлено. А проводить обязательную оценку имущества, которое продается юрлицом, действующее законодательство не требует (БЗ 108.05, письмо ГУ ГНС в Черновицкой обл. от 07.06.2021 № 2274/ІПК/24-13-18-04-13);
— если объект ОС (который использовался более 12 месяцев) продать задешево — дешевле его балансовой (остаточной) стоимости (т. е. поступившая оплата < балансовой (остаточной) стоимости), то никакого ЕН-дохода от продажи ОС у предприятия-единоналожника не возникнет. Правда, в НДС-учете при дешевых продажах юрлицам-единоналожникам (на ставке ЕН 3 % — плательщикам НДС) следует учитывать правило минбазы. И начислять НО по НДС исходя из договорной стоимости объекта ОС, однако не ниже его балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета на начало месяца продажи (абзац второй п. 188.1 НКУ);
— чем выше остаточная стоимость (для ОС, используемых более 12 месяцев), тем меньше величина ЕН-дохода от продажи ОС. Поэтому если перед продажей провести дооценку ОС (по объектам, проработавшим более 12 месяцев), то можно увеличить остаточную (переоцененную) стоимость и тем самым уменьшить сумму ЕН-дохода от продажи ОС. О том, что предприятия-единоналожники могут руководствоваться п. 16 НП(С)БУ 7 «Основные средства» и в общем порядке проводить переоценку ОС, говорилось, в частности, в письмах ГНСУ от 03.11.2022 № 1849/ІПК/99-00-24-03-03-06, от 20.08.2021 № 3107/ІПК/99-00-18-04-03-06, ГУ ГНС в г. Киеве от 20.08.2021 № 3108/ІПК/26-15-04-05-18;
— налоговики раньше соглашались с тем, что разовую операцию по продаже ОС юрлицо-единоналожник может осуществлять без регистрации отдельного «торгового» кода КВЭД (письма ГУ ГНС в Черновицкой обл. от 07.06.2021 № 2274/ІПК/24-13-18-04-13, ГНСУ от 09.06.2021 № 2308/ІПК/99-00-18-04-03-06). Однако лучше получить ИНК с аналогичными выводами в свой адрес. Подробнее об этом см. «Продажа неликвидов (объектов основных средств) единоналожником» // «Налоги & бухучет», 2024, № 16.
Дата ЕН-дохода. ЕН-доход от продажи ОС (как и любой денежный доход) единоналожники определяют по кассовому методу, т. е. по деньгам, поступающим от покупателя в кассу или на расчетный счет. Поэтому
ЕН-доход от продажи ОС признают на дату получения оплаты, т. е. на дату поступления денежных средств (в наличной или безналичной форме) (п. 292.6 НКУ)
Такой доход от продажи ОС является составляющей частью общего ЕН-дохода и облагается (в его составе) по той же ставке ЕН, которую применяет предприятие-единоналожник (т. е. по ставке ЕН 3 (5) %).
А вот момент признания и величина дохода от продажи ОС, показанная в бухучете, для целей пребывания на ЕН (обложения ЕН и подсчета годового лимита ЕН-дохода) не важны.
Оплата по частям. Если оплата за проданные ОС поступает в разных кварталах по частям, то ЕН-доход отражают также по частям — в периодах (кварталах) получения частичной оплаты (письмо ГФСУ от 17.10.2018 № 4457/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).
Причем если оплата поступает по частям за ОС, которые использовались более 12 месяцев, то раньше налоговики соглашались с возможностью отражения ЕН-дохода по частям — пропорционально части поступаемой оплаты. И предлагали включать в состав ЕН-дохода разницу между суммой (частью) полученной оплаты и приходящейся на нее частью остаточной стоимости объекта (рассчитанной пропорционально доле полученной оплаты) (см. БЗ 108.01.02, действовавшую до 23.05.2020, однако выводы которой и сейчас не потеряли актуальность).
Поэтому если, к примеру, за объект ОС договорной стоимостью без НДС 150000 грн и остаточной стоимостью 100000 грн оплата поступала поэтапно: 90000 грн (60 % — в III квартале) и 60000 грн (40 % — в IV квартале), то следовало включить:
— в ЕН-доход III квартала — 30000 грн (90000 грн - 100000 грн х 0,6), а
— в ЕН-доход IV квартала — 20000 грн (60000 грн - 100000 грн х 0,4).
Причем если приближаемся к предельному размеру дохода за год, то получение оплаты по частям при продаже ОС (скажем, часть в IV квартале, а часть в I квартале следующего года) может помочь не превысить годовой ЕН-доход.
Продажа МНМА. В налоговом учете определение понятия «основные средства» содержит п.п. 14.1.138 НКУ. По этому определению к ОС не относятся малоценные необоротные материальные активы (МНМА) — т. е. объекты с ожидаемым сроком службы более 1 года и стоимостью, не превышающей 20000 грн*.
* Хотя в бухгалтерском учете для разграничения ОС и МНМА предприятия вправе установить любой стоимостной критерий (как в 20000 грн, так и в любом другом размере — по своему усмотрению).
Поэтому правила определения ЕН-дохода от продажи ОС (установленные п. 292.2 НКУ) на продажу малоценных объектов (со стоимостью, не превышающей 20000 грн и не являющихся согласно НКУ основными средствами) не распространяются. А
в ЕН-доход включается (и облагается ЕН) вся сумма средств, полученная от продажи МНМА, даже если малоценные объекты использовались более 12 месяцев
Продажа автомобиля. А может ли юрлицо-единоналожник продать автомобиль? Не приведет ли это к утрате ЕН-статуса? Ведь транспортные средства являются подакцизными товарами (п. 215.1, п.п. 14.1.145 НКУ), продажа которых, как известно, единоналожникам запрещена (п.п. 3 п.п. 291.5.1 НКУ).
Однако не переживайте: если предприятие-единоналожник решило продать автомобиль, который эксплуатировался (числился в составе ОС), то налоговики подходят к ситуации лояльно. В таком случае
фискалы соглашаются с возможностью продажи предприятием-единоналожником автомобиля, который учитывался на балансе в составе основных средств,
и нарушения единоналожных правил в этом не усматривают. Поэтому предприятие-единоналожник имеет право продать автомобиль (который был объектом ОС) (БЗ 108.01.05, письма ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 16.04.2021 № 1564/ІПК/04-36-18-04-11 и ГУ ГНС в Николаевской обл. от 04.05.2020 № 1791/ІПК/14-29-04-03-24).
При этом ЕН-доход от продажи автомобиля определяют по правилам, установленным для продажи ОС п. 292.2 НКУ (рассмотренным выше). То есть (в зависимости от срока использования автомобиля предприятием) в ЕН-доход включают:
— всю сумму средств, полученных от продажи (если автомобиль эксплуатировался менее 12 месяцев), или
— разницу между средствами, полученными от продажи автомобиля, и его остаточной стоимостью (если автомобиль использовался более 12 календарных месяцев после ввода в эксплуатацию).
Продажа земельных участков. А вот при продаже земельных участков
налоговики требуют включать в ЕН-доход всю сумму средств, поступивших от продажи земельного участка,
независимо от срока его использования предприятием-единоналожником (даже при использовании участка больше 1 года). Поскольку — поясняют налоговики — земельные участки не подлежат амортизации и не имеют остаточной стоимости (пп. 22, 4 НП(С)БУ 7, письма ГНСУ от 14.10.2024 № 4800/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК, ГФСУ от 17.10.2018 № 4457/6/99-99-12-02-03-15/ІПК, БЗ 108.01.02, которая значится в недействующих, однако мнение налоговиков на этот счет не поменялось). К тому же следует учесть, что земельные участки в налоговом учете согласно п.п. 14.1.138 НКУ не попадают в ОС. Поэтому правила определения ЕН-дохода из п. 292.2 НКУ на продажу земельных участков не распространяются.
Учтите это, чтобы при продаже земельного участка не превысить ЕН-доход и не распрощаться с упрощенкой.
Продажа недвижимости/транспорта. У ФЛП-единоналожников ситуация другая. Нормы п. 292.2 НКУ (касающиеся определения ЕН-дохода от продажи ОС), установленные для единоналожников-юрлиц, на предпринимателей-единоналожников не распространяются. К тому же для ФЛП-единоналожников прямо предусмотрено, что в ЕН-доход не включаются доходы от продажи движимого и недвижимого имущества, которое принадлежит физлицу на праве собственности и используется в его хозяйственной деятельности (п.п. 1 п. 292.1 НКУ). Поэтому
доход от продажи таких объектов ОС является для физлица гражданским, а не предпринимательским (п. 177.6 НКУ)
То есть такой доход облагается по гражданским правилам, установленным ст. 172, 173 НКУ, и не имеет никакого отношения к деятельности ФЛП на ЕН (БЗ 107.01.03; письма ГНСУ от 07.03.2024 № 1199/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, от 06.10.2023 № 3448/ІПК/99-00-24-03-03-06, от 05.03.2021 № 837/ІПК/99-00-04-03-03-06, и ГУ ГНС в г. Киеве от 31.01.2020 № 373/ФОП/26-15-33-18-12-ІПК, и ГУ ГФС в Харьковской обл. от 28.08.2019 № 4021/ІПК/20-40-13-02-11). Поэтому продажа таких объектов ОС не может повлиять на превышение лимита ЕН-дохода, так как доход от их продажи в единоналожный доход не попадает.
Продажа других ОС. Впрочем, считаем, что по гражданским правилам нужно облагать продажу только того имущества (движимого/недвижимого), право собственности на которое регистрируется за физическим лицом (то есть продажу недвижимости, земельных участков, автомобилей, права на которые подлежат государственной регистрации). А вот
доходы от продажи других объектов ОС, которые не регистрируются на физлицо (к примеру, оборудования, компьютера и пр.), на наш взгляд, следует включать в предпринимательский ЕН-доход и облагать ЕН на общих основаниях, т. е. как при продаже обычного товара
Поэтому в ЕН-доход включается вся сумма средств, вырученных от продажи таких объектов ОС (независимо от срока их использования).
Причем, чтобы в таком случае исключить придирки контролеров по поводу того, что физлицо занимается предпринимательской деятельностью (продажей товаров), которая не указана в Реестре плательщиков ЕН, ФЛП-единоналожникам лучше лишний раз перестраховаться и заблаговременно добавить соответствующий «торговый» КВЭД в Реестр плательщиков ЕН. Подробнее об этом см. статью «ФЛП на едином налоге: нюансы продажи основных средств» // «Налоги & бухучет», 2023, № 94.