Учет доходов, расходов и финансовых результатов финансовой деятельности

ДОХОДЫ, РАСХОДЫ И ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

УЧЕТ ДОХОДОВ, РАСХОДОВ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ФИНАНСОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

 

Доходы/расходы от финансовых операций включают доход/потери от участия в капитале и прочие финансовые доходы/расходы.

 

Учет доходов и расходов от участия в капитале

 

Доход от участия в капитале — это доход от финансовых инвестиций, которые учитываются по методу участия в капитале.

Метод участия в капитале — это метод учета инвестиций, согласно которому балансовая стоимость инвестиций соответственно увеличивается или уменьшается на сумму увеличения или уменьшения доли инвестора в собственном капитале объекта инвестирования.

Согласно П(С)БУ 12 метод участия в капитале применяется для учета финансовых инвестиций в ассоциированные, совместные и дочерние предприятия, которые обычно являются связанными сторонами для инвестора.

Для учета доходов от участия в капитале предназначен счет 72 «Доход от участия в капитале», который имеет такие субсчета:

— 721 «Доход от инвестиций в ассоциированные предприятия»;

— 722 «Доход от совместной деятельности»;

— 723 «Доход от инвестиций в дочерние предприятия».

Если результатом деятельности предприятия, инвестиции в которое учитываются по методу участия в капитале, является убыток, то свою долю потерь инвестор отражает на счете 96 «Потери от участия в капитале», имеющем такие субсчета:

— 961 «Потери от инвестиций в ассоциированные предприятия»;

— 962 «Потери от совместной деятельности»;

— 963 «Потери от инвестиций в дочерние предприятия».

 

Налоговый учет. НК не различает инвестиции, учитываемые по методу участия в капитале, и прочие финансовые инвестиции. Пунктом 153.8 НК установлен особый порядок налогообложения операций с ценными бумагами, корпоративными правами. В соответствии с ним плательщик налога ведет отдельный налоговый учет финансовых результатов операций с ценными бумагами в разрезе отдельных видов ценных бумаг и иных, нежели ценные бумаги, корпоративных прав. При этом учет операций с акциями ведется вместе с иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами.

Если в течение отчетного периода расходы на приобретение каждого из отдельных видов ценных бумаг и иных, нежели ценные бумаги, корпоративных прав, понесенные (начисленные) плательщиком налога, превышают доходы, полученные (начисленные) от продажи (отчуждения) ценных бумаг и иных, нежели ценные бумаги, корпоративных прав этого же вида в течение такого отчетного периода, отрицательный финансовый результат переносится в уменьшение финансовых результатов от операций с ценными бумагами и иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами такого же вида следующих отчетных периодов в порядке, определенном ст. 150 НК.

Если в течение отчетного периода доходы от продажи (обмена, выкупа эмитентом, погашения или других способов отчуждения) каждого из отдельных видов ценных бумаг и иных, нежели ценные бумаги, корпоративных прав, полученные (начисленные) плательщиком налога, превышают расходы, понесенные (начисленные) плательщиком налога в результате приобретения ценных бумаг и иных, нежели ценные бумаги, корпоративных прав этого же вида в течение такого отчетного периода (с учетом отрицательного финансового результата от операций с ценными бумагами и иными, нежели ценные бумаги, корпоративными правами этого же вида прошлых периодов), прибыль включается в состав доходов такого плательщика налога по результатам такого отчетного периода.

Указанные нормы не распространяются на операции, которые осуществляются плательщиком налога — эмитентом по размещению и последующей продаже корпоративных прав или других ценных бумаг, а также по их обратному выкупу или погашению таким плательщиком налога — эмитентом.

 

Доход от финансовой инвестиции, которая учитывается по методу участия в капитале

ПАО «Вымпел» владеет 40 % в уставном капитале ЧАО «Полет» и учитывает эту инвестицию в ассоциированное предприятие по методу участия в капитале. Балансовая стоимость инвестиции по состоянию на 01.01.20ХХ г. — 668 тыс. грн. За 20ХХ год произошли следующие изменения в собственном капитале ассоциированного предприятия ЧАО «Полет»:

Статьи собственного капитала ЧАО «Полет»	На 01.01.20ХХ г.	На 31.12.20ХХ г.	Изменения в собственном капитале
Уставный капитал, тыс. грн.	1000	1000	—
Резервный капитал, тыс. грн.	250	250	—
Дополнительный капитал, тыс. грн.	300	360*	+60
Нераспределенная прибыль, тыс. грн.	120	180**	+60
Всего	1670	1790	+120
* Рост дополнительного капитала обусловлен дооценкой необоротных активов. ** В составе нераспределенной прибыли на 31.12.20ХХ г. прибыль от реализации товаров ПАО «Вымпел» составляет 10 тыс. грн. Приобретенные ПАО «Вымпел» товары в 20ХХ году не реализованы.

　

Чистая прибыль за 20ХХ год ассоциированного предприятия ЧАО «Полет» составляет 110 тыс. грн., сумма начисленных дивидендов — 50 тыс. грн.

Стоимость финансовой инвестиции ПАО «Вымпел» в ассоциированное предприятие ЧАО «Полет», которая отражается в учете по методу участия в капитале, будет составлять 712 тыс. грн.

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерский учет			Налоговый учет
		дебет	кредит	сумма	доходы	расходы
	Балансовая стоимость инвестиции на 01.01.20ХХ г.	141	х	668000,00	х	х
1	Доля инвестора в чистой прибыли за 20ХХ год (110000 грн. - 10000 грн.) х 40 % : 100 %	141	721	40000,00	—	—
2	Доля инвестора в дивидендах (50000 грн. х 40 % : 100 %)	373	141*	20000,00	—**	—
* По методу участия в капитале полученные предприятием дивиденды уменьшают стоимость инвестиций. ** Дивиденды, полученные плательщиком налога от других плательщиков налога на прибыль, не включаются в состав дохода в случаях, предусмотренных п. 153.3 НК (т. е. дивиденды не включают в состав дохода юридические лица — резиденты, которые получают их сумму (кроме постоянных представительств нерезидентов).
3	Доля инвестора в сумме увеличения дополнительного капитала (60000 грн. х 40 % : 100 %)	141	423	24000,00	—	—
4	Списан доход от участия в капитале на финансовый результат	721	792	40000,00	—	—
	Балансовая стоимость инвестиции на 31.12.20ХХ г.	141	х	712000,00	х	х

　

Учет прочих финансовых доходов и расходов

 

К прочим финансовым доходам относятся доходы, возникающие в ходе финансовой деятельности предприятия (кроме доходов, которые отражаются по методу участия в капитале), в частности дивиденды, проценты, амортизация дисконта по инвестициям в долговые ценные бумаги.

Учет прочих финансовых доходов ведется на счете 73 «Прочие финансовые доходы», имеющем субсчета:

— 731 «Дивиденды полученные»;

— 732 «Проценты полученные»;

— 733 «Прочие доходы от финансовых операций».

Признанные доходы отражаются по кредиту счета 73, а по дебету — их списание в дебет субсчета 792 «Результат финансовых операций».

К финансовым расходам относятся расходы предприятия, связанные с привлечением заемного капитала: проценты по кредитам, облигациям, амортизация дисконта по выпущенным облигациям, расходы на финансовый лизинг и т. п.

Учет финансовых расходов ведется на счете 95 «Финансовые расходы» в разрезе субсчетов:

— 951 «Проценты за кредит»;

— 952 «Прочие финансовые расходы».

По дебету счета 95 отражается сумма признанных финансовых расходов, а по кредиту — их списание на субсчет 792 «Результат финансовых операций», а также на счета учета расходов по приобретению, строительству, созданию, изготовлению, производству, выращиванию и доведению квалификационного актива до состояния, в котором он пригоден для использования с запланированной целью или продажи, в соответствии с П(С)БУ 31.

Следует обратить внимание на отражение в учете финансовых расходов по отчетным периодам. Исходя из метода начисления, проценты признаются расходами отчетного периода, за который они начислены, а не того периода, когда будут уплачены денежные средства.

 

Налоговый учет. Согласно п. 141.1 НК в состав расходов плательщика относятся любые расходы, связанные с начислением процентов по долговым обязательствам (в том числе по любым кредитам, займам, депозитам) в течение отчетного периода, если такие начисления осуществляются в связи с ведением хозяйственной деятельности плательщика налога.

Исключение составляют финансовые расходы, включенные в себестоимость квалификационных активов в соответствии с П(С)БУ, которые подлежат амортизации в составе амортизируемой стоимости квалификационного актива.

 

Расходы на выплату процентов за пользование банковским кредитом

В начале года предприятие взяло в банке кредит на 3 месяца в сумме 100000 грн. под 18 % годовых. Выплата процентов — ежемесячная. Финансовые расходы капитализации не подлежат.

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерский учет			Налоговый учет
		дебет	кредит	сумма	доходы	расходы	строка декларации по налогу на прибыль или приложения к ней
1	Получен банковский кредит на текущий счет предприятия	311	601	100000,00	—	—	—
2	Начислены проценты за 1-й месяц пользования кредитом	951	684	1500,00	—	1500,00	06.3 декларации
3	Уплачены проценты за 1-й месяц пользования кредитом	684	311	1500,00	—	—	—
4	Начислены проценты за 2-й месяц пользования кредитом	951	684	1500,00	—	1500,00	06.3 декларации
5	Уплачены проценты за 2-й месяц пользования кредитом	684	311	1500,00	—	—	—
6	Начислены проценты за 3-й месяц пользования кредитом	951	684	1500,00	—	1500,00	06.3 декларации
7	Уплачены проценты за 3-й месяц пользования кредитом	684	311	1500,00	—	—	—
8	Возвращена основная сумма кредита	601	311	100000,00	—	—	—
9	Списаны расходы на финансовый результат	792	951	4500,00	—	—	—

　

Расходы на выплату процентов по облигациям

Предприятие выпустило 1000 облигаций номинальной стоимостью 100 грн. со сроком погашения через 10 лет и номинальной ставкой доходности 10 % годовых. Уплата процентов по облигациям осуществляется ежегодно.

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерский учет			Налоговый учет
		дебет	кредит	сумма	доходы	расходы	строка декларации по налогу на прибыль или приложения к ней
1	Реализованы облигации	311	521	100000,00	—	—	—
2	Начислены проценты по облигациям (запись повторяется ежегодно)	952	684	10000,00	—	10000,00	06.3 декларации
3	Выплачены проценты по облигациям (запись повторяется ежегодно)	684	311	10000,00	—	—	—
4	Списаны расходы на финансовый результат (запись повторяется ежегодно)	792	952	10000,00	—	—	—