06.01.2014
Первичные документы: памятка
Первичные документы — основа бухгалтерского и налогового учета хозяйственных операций. Поэтому каждый бухгалтер должен знать о требованиях к оформлению первичной документации. Можно ли использовать нетиповые формы первичных документов? Без каких реквизитов документ утрачивает силу первичного? Что делать, если полученный бухгалтером документ не соответствует требованиям законодательства?
Ответы на эти и другие вопросы вы сможете найти в сегодняшней памятке.
Общие вопросы по заполнению первичных документов
1 | 2 |
Что такое первичный документ? | Это документ, содержащий сведения о хозяйственной операции и подтверждающий ее осуществление (ст. 1 Закона о бухучете). Внимание! Документы имеют силу первичных только в том случае, когда хозяйственная операция была фактически осуществлена (письмо ВАСУ от 02.06.2011 г. № 742/11/13-11) |
Когда составляют первичные документы? | В момент осуществления хозяйственной операции, а если это невозможно — непосредственно после ее завершения (ч. 1 ст. 9 Закона о бухучете, п. 2.2 Положения № 88). Бухучетные правила фактически позволяют составлять первичный документ не в момент осуществления операции, а позднее, но датой завершения этой операции |
Форма первичного документа | Составляются на бланках типовых и специализированных форм (п. 2.7 Положения № 88). Можно использовать и самостоятельно изготовленные бланки, при условии, что они будут содержать все обязательные реквизиты или реквизиты типовых либо специализированных форм (п. 2.7 Положения № 88, письмо Госкомстата от 15.07.2010 г. № 14/2-18/72). Кассовые документы составляют в соответствии с Положением № 637 |
Язык первичного документа | Украинский. Наряду с украинским допустимо применять другой язык в порядке, определенном Законом Украины «Об основах государственной языковой политики» от 03.07.2012 г. № 5029-VI* (п. 1.3 Положения № 88). В то же время Миндоходов в письме от 07.05.2013 г. № 1018/Т/99-99-19-03-02-14 считает целесообразным составлять первичные документы только на украинском языке. В отношении налоговых накладных подход более категоричен — их составляют только на государственном, т. е. украинском языке (п. 2 Порядка № 1379, письмо ГНСУ от 05.03.2013 г. № 1284/К/15-3114) |
Можно ли оформлять первичные документы в электронном виде? | Можно (это прямо предусмотрено п. 2.1 Положения № 88). Однако в этом случае соблюдайте требования законодательства об электронных документах и электронном документообороте. Они изложены в законах № 851 и № 852. В частности, электронный документ должен содержать электронную цифровую подпись (ЭЦП) |
Можно ли заполнять первичный документ одновременно печатным способом и «от руки»? | На наш взгляд, можно. Исходя из п. 2.10 Положения № 88 записи в первичных документах могут осуществляться как «от руки», так и с помощью компьютера. Запрета на комбинирование способов заполнения первичных документов п. 2.10 Положения № 88 не содержит. В то же время налоговую накладную заполняют только одним из способов: либо от руки, либо в печатном виде (п. 2 Порядка № 1379). Дописывать в напечатанную налоговую накладную данные от руки нельзя |
Кто несет ответственность за достоверность данных в первичных документах? | Ответственность за несвоевременное составление первичных документов и регистров бухгалтерского учета и недостоверность отраженных в них данных несут лица, которые составили и подписали эти документы (ч. 8 ст. 9 Закона о бухучете п. 2.14 Положения № 88) |
Кто вправе подписывать первичный документ? | Руководитель предприятия утверждает перечень лиц, которые имеют право давать разрешение (подписывать первичные документы) на операции, связанные с отпуском (расходованием) денежных средств и документов, товарно-материальных ценностей, нематериальных активов и другого имущества (п. 2.13 Положения № 88). |
| В отношении ряда хозяйственных операций в нормативно-правовых актах прямо указано, какие лица имеют право ставить подпись на первичном документе. Например, Положение № 637 называет в качестве лиц, уполномоченных на подписание расходных кассовых ордеров, руководителя и главного бухгалтера либо работника предприятия, уполномоченного на это руководителем (п. 3.4). Акт выполненных работ (предоставленных услуг) подписывается лицом, принявшим исполнение обязательства в свой адрес (ст. 207 ГК). Если исполнение принимает юридическое лицо, то акт подписывает лицо, уполномоченное на это его учредительными документами, доверенностью, законом или другими актами гражданского законодательства. То есть в общем случае его подписывает директор. Кроме того, целесообразно, чтобы в акте стояла подпись лица, ответственного за осуществление хозяйственной операции |
Сроки хранения первичных документов | Первичные документы должны храниться в течение не менее 1095 дней со дня подачи налоговой отчетности, для составления которой использовались указанные документы, а в случае ее неподачи — с предусмотренного НК предельного срока подачи такой отчетности (п. 44.3 НК). Согласно Перечню № 578 документы, которые фиксируют факт осуществления хозяйственных операций и являются основаниями для записей в регистрах бухгалтерского учета и налоговом учете, по истечении сроков их хранения могут быть уничтожены только при условии завершения проверки государственными налоговыми органами |
* Речь идет о региональных языках. |
Обязательные реквизиты первичного документа
К заполнению первичных документов отнеситесь внимательно, поскольку для того, чтобы иметь юридическую силу первичного документа, они должны содержать все обязательные реквизиты, которые названы в ч. 2 ст. 9 Закона о бухучета, п. 2.4 Положения № 88.
Реквизит | Комментарий |
1 | 2 |
Название предприятия, от имени которого составлен документ | — |
Название документа (формы) | — |
Дата составления | Дата составления должна соответствовать дате проведения хозяйственной операции |
Место составления | Указывается населенный пункт, в котором cоставлен первичный документ (письмо Минфина от 26.08.2011 г. № 31-08420-07-25/212), например, «м. Харків». При оформлении первичным документом хозяйственной операции, осуществленной за пределами Украины, также указывается название страны. В ряде своих решений ВАСУ указал, что отсутствие данного реквизита в первичном документе является несущественным недостатком, который не лишает такой документ статуса первичного (постановления ВАСУ от 30.08.2011 г. № К-38259/10, от 13.12.2011 г. № К/9991/48451/11) |
Содержание и объем хозяйственной операции | Один из ключевых реквизитов первичного документа, поскольку именно он позволяет идентифицировать хозяйственную операцию и ее объем. Степень детализации содержания и объема хозяйственной операции определяют лица, ответственные за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления. При этом такая детализация должна обеспечить раскрытие содержания хозяйственной операции и идентификацию активов, обязательств, доходов и расходов, связанных с ней (письмо Минфина от 14.03.2012 г. № 31-08410-07/23-1994/1318). Например, акт выполненных работ (предоставленных услуг) должен содержать: конкретный перечень выполненных работ (предоставленных услуг), дату и место их выполнения (предоставления), сведения о том, в чем выражен результат выполненных работ (предоставленных услуг). Без этого считать такой документ первичным нельзя. Ранее на это неоднократно обращали внимание налоговики (письма ГНАУ от 30.06.2006 г. № 12304/7/15-0517 и от 27.12.2004 г. № 14170/5/14-3216) |
Единица измерения хозяйственной операции (в натуральном и/или стоимостном выражении) | Положение № 88 допускает возможность указывать единицу измерения хозяйственной операции только в натуральном или только в стоимостном выражении |
Должности и фамилии лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления | Важно, чтобы в документе указывались должности. Без этого существует риск, что налоговики при проверке не признают такой документ в качестве первичного |
Личная или электронная подпись или другие данные, которые позволяют идентифицировать лицо, принимавшее участие в осуществлении хозяйственной операции | На первичных документах можно ставить факсимиле вместо личной подписи, если это допускает закон или другой нормативный акт гражданского законодательства (п. 2.5 Положения № 88). Но миндоходовцы возражают против такого метода подписания первичных документов (Обобщающая налоговая консультация по вопросам применения факсимиле при составлении первичных документов, документов бухгалтерской и налоговой отчетности, утвержденная приказом ГНСУ от 22.11.2012 г. № 1047) |
Печать. Печать не является обязательным реквизитом первичного документа, если это не пре-дусмотрено его формой (как, например, для кассовых и банковских документов или же налоговых накладных).
Статус документов: первичный/не первичный
Наименование документа | Первичный (да)/ Не является первичным (нет) | Пояснение |
1 | 2 | 3 |
Распоряжения и разрешения администрации (собственника) | Нет | Положение № 88 называет в качестве первичного документа распоряжения и разрешения администрации (собственника) на проведение хозопераций. Однако считаем, что распоряжения (приказы) руководителя предприятия не являются первичными документами, так как в них не фиксируют факты осуществления хозяйственных операций. Такого же мнения придерживается и Минфин (письмо от 27.01.2006 г. № 31-34000-30-27/1450) |
Договор | Нет | В общем случае, договор не фиксирует факт осуществления хозяйственной операции, а лишь устанавливает порядок действий сторон при ее осуществлении. Поэтому считаться первичным документом он не может |
Да | Договор может быть первичным документом, если в нем, помимо определения порядка действий сторон, зафиксирован и факт осуществления хозоперации. Суды относят договор к категории первичных документов (см., в частности, письма ВАСУ от 20.07.2010 г. № 1112/11/13-10; от 02.06.2011 г. № 742/11/13-11) | |
Счет, счет-фактура | Нет | Счет (счет-фактура) по своему назначению не соответствует признакам первичного документа, поскольку им не фиксируется какая-либо хозяйственная операция, распоряжение или разрешение на проведение хозяйственной операции, а он носит только информационный характер (письмо Минфина от 27.11.2006 г. № 31-34000-20-23/25136) |
Калькуляция себестоимости | Нет | Калькуляция себестоимости продукции по своему назначению не соответствует признакам первичного документа, поскольку ею не фиксируется хозяйственная операция (письмо Минфина от 15.02.2013 г. № 31-08410-07/23-357/246) |
Акт выполненных работ (предоставленных услуг) | Да | Фиксирует факт осуществления хозяйственной операции. Типовая форма не утверждена. Поэтому предприятию необходимо самостоятельно разработать и утвердить форму такого первичного документа в соответствии с нормами ст. 9 Закона о бухучете и п. 2 Положения № 88. Важно! Акт выполненных работ должен быть оформлен с обязательным указанием в нем содержания хозяйственной операции и ее измерителей (в натуральном и/или стоимостном выражении), т. е. конкретного перечня выполненных работ. Без этого акт не может признаваться первичным документом (письма ГНАУ от 27.12.2004 г. № 14170/5/14-3216 и от 30.06.2006 г. № 12304/7/15-0517, письмо Минфина от 11.06.2007 г. № 31-34000-10-16/11926) |
Выписка банка | Да | В Обобщающей налоговой консультации № 583 сказано, что банковская выписка является основанием для отражения расходов по расчетно-кассовому обслуживанию (далее — РКО), но при условии, что в ней указана (1) информация об оказании банком услуги РКО, (2) сумма операции, (3) а также заполнены обязательные реквизиты |
Бухгалтерская справка | Да | На основании этого документа, как правило, осуществляются корректировочные записи в учетных регистрах, что для ч. 1 ст. 9 Закона о бухучете является хозяйственной операцией. Поэтому бухсправка соответствует критериям первичного документа. То, что бухгалтерская справка является первичным документом, Минфин подтверждает и в письме от 24.05.2007 г. № 31-34000-10-10/10655 |
Акт сверки расчетов | Нет | Акт сверки расчетов — это скорее выписка из регистра аналитического учета по учету расчетов с контрагентами, а не первичный документ. С этим согласны и Минфин (письмо от 18.09.07 г. № 31-34000-10-10/18896), и ВХСУ (постановление от 22.07.2003 г. № 21/308) |
Таможенная декларация | Да | Электронная таможенная декларация является первичным документом, фиксирующим хозяйственную операцию по взятию предприятием обязательства в сумме начисленных таможенных платежей при условии наличия обязательных реквизитов (письмо Минфина от 23.01.2013 г. № 31-08410-07-16/2073) |
Проверка первичных документов бухгалтером
Первичный документ подлежит обязательной проверке бухгалтером. Бухгалтер проверяет наличие в документе обязательных реквизитов и соответствует ли хозяйственная операция требованиям законодательства в сфере бухгалтерского учета (п. 2.15 Положения № 88).
Если первичный документ не соответствует требованиям Закона о бухучете, бухгалтер должен передать такой документ с письменным обоснованием руководителю предприятия. До отдельного письменного решения руководителя такие документы не принимаются к исполнению (п. 2.16 Положения № 88).
Приведем пример докладной записки на имя директора.
Директору
Внимание! Выполнение незаконного распоряжения директора не освобождает бухгалтера от ответственности (письмо Минюста от 19.02.2010 г. № 607-0-26-10-34).
ИСПОЛЬЗОВАННЫЕ ДОКУМЕНТЫ
НК — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
Закон о бухучете — Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.
Положение № 88 — Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом МФУ от 24.05.95 г. № 88.
Закон № 851 — Закон Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» от 22.05.2003 г. № 851-IV.
Закон № 852 — Закон Украины «Об электронной цифровой подписи» от 22.05.2003 г.
№ 852-IV.
Порядок № 1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом МФУ от 01.11.2011 г. № 1379.
Положение № 637 — Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением Правления Национального банка Украины от 15.12.2004 г. № 637.
Обобщающая налоговая консультация № 583 — Обобщающая налоговая консультация по использованию банковских выписок как первичных документов, утвержденная приказом ГНСУ от 05.07.2012 г. № 583.
Перечень № 578 — Перечень типовых документов, создаваемых во время деятельности государственных органов и органов местного самоуправления, других учреждений, предприятий и организаций, с указанием сроков хранения документов, утвержденный приказом Министерства юстиции Украины от 12.04.2012 г. № 578/5.
Материал подготовила экономист-аналитик Анастасия Никольская