24.06.2010

Строительство торговых павильонов и летних площадок: особенности оформления и учета (часть 2)

Статья

Строительство торговых павильонов и летних площадок: особенности оформления и учета

(часть 2)

Влада Карпова, консультант

В газете «Строительная бухгалтерия», 2010, № 11 мы начали разговор о строительстве торговых павильонов и летних площадок. Там мы затронули вопросы, касающиеся классификации этих объектов строительства (недвижимость или временные сооружения). Кроме того, подробно рассмотрели тему разрешительной документации на строительство «недвижимого» павильона (площадки).

В этой части статьи поговорим о насущных бухгалтерских проблемах отражения в учете строительства «недвижимого» павильона (площадки).

ДОКУМЕНТЫ СТАТЬИ

ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV.

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

ЗКУ — Земельный кодекс Украины от 25.10.2001 г. № 2768-III.

КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.1984 г. № 8073-X.

Закон о застройке — Закон Украины «О планировании и застройке территорий» от 20.04.2000 г. № 1699-III.

Закон об архитектуре — Закон Украины «Об архитектурной деятельности» от 20.05.1999 г. № 687-XIV.

Закон об аренде земли — Закон Украины «Об аренде земли» в редакции Закона от 02.10.2003 г. № 1211-IV.

Закон об инвестициях — Закон Украины «Об инвестиционной деятельности» от 18.09.1991 г. № 1560-XII.

Закон о санитарном благополучии — Закон Украины «Об обеспечении санитарного и эпидемиологического благополучия населения» от 24.02.1994 г. № 4004-XII.

Закон об охране труда — Закон Украины «Об охране труда» в редакции Закона Украины от 21.11.2002 г. № 229-IV.

Закон о пожарной безопасности — Закон Украины «О пожарной безопасности» от 17.12.1993 г. № 3745-XII.

Закон об ответственности в сфере градостроительства — Закон Украины «Об ответственности предприятий, их объединений, учреждений и организаций за правонарушения в сфере градостроительства» от 14.10.1994 г. № 208/94-ВР.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона от 22.05.1997 г. № 283/ 97-ВР.

Закон об НДС — Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.1997 г. № 168/ 97-ВР.

Единые правила — Единые правила ремонта и содержания автомобильных дорог, улиц, железнодорожных переездов, правила пользования ими и охраны, утвержденные постановлением КМУ от 30.03.1994 г. № 198.

Временное положение о госрегистрации — Временное положение о порядке государственной регистрации прав собственности на недвижимое имущество, утвержденное приказом Минюста Украины от 07.02.2002 г. № 7/5 (в редакции приказа Министерства юстиции Украины от 28.01.2003 г. № 6/5).

Методрекомендации по определению недвижимости — Методические рекомендации относительно определения недвижимого имущества, которое находится на земельных участках, право собственности на которое подлежит государственной регистрации, утвержденные приказом Минюста от 14.04.2009 г. № 660/5.

Перечень № 1104 — Перечень строительных работ, на выполнение которых не требуется разрешения, утвержденный постановлением КМУ от 30.09.2009 г. № 1104.

Порядок № 1104 — Порядок предоставления разрешения на выполнение строительных работ, утвержденный постановлением КМУ от 30.09.2009 г. № 1104.

Порядок размещения МАФ — Порядок размещения малых архитектурных форм для проведения предпринимательской деятельности, утвержденный постановлением КМУ от 26.08.2009 г. № 982.

Порядок № 489 — Порядок предоставления исходных данных для проектирования объектов градостроительства, утвержденный постановлением КМУ от 20.05.2009 г. № 489.

Порядок № 923 — Порядок принятия в эксплуатацию законченных строительством объектов, в редакции постановления КМУ от 20.05.2009 г. № 534.

Постановление № 903 — постановление КМУ от 11.07.2007 г. № 903 «Об авторском и техническом надзоре во время строительства объекта архитектуры».

Лицензионные условия — Лицензионные условия осуществления хозяйственной деятельности в строительстве, связанной с созданием объектов архитектуры, утвержденные приказом Минрегионстроя от 27.01.2009 г. № 47.

П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом МФУ от 27.04.2000 г. № 92.

Строительство «недвижимого»
павильона (площадки) — порядок отражения в учете

Налоговый учет.

Порядок отражения этих расходов у заказчика зависит от того, для каких целей он возводит павильон (площадку).

Так, если будущий павильон (площадку) планируется использовать в собственной хозяйственной деятельности, к примеру для проведения торговли, то расходы на строительство отражаются в составе капитальных инвестиций

. То, что до момента ввода в эксплуатацию амортизация в налоговом учете на такие объекты не начисляется, следует из Налогового разъяснения относительно применения подпункта 4.1.1 пункта 4.1 ст. 4, подпунктов 5.2.1, 5.2.14 ст. 5 и подпункта 8.2.1 ст. 8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» при осуществлении плательщиками налогов операций с объектами незавершенного строительства, утвержденного приказом ГНАУ от 15.02.2002 г. № 74.

После принятия объекта в эксплуатацию на сумму расходов создается отдельный объект основных фондов группы 1, на который с даты ввода в эксплуатацию начисляется амортизация по ставке 2 % в квартал. Причем в составе расходов на создание объекта также отражаются расходы заказчика на разработку и согласование проектной документации, что применительно к долгосрочным контрактам подтверждали и представители налоговых органов (см.

консультацию «Налогообложение деятельности, осуществляемой по долгосрочному контракту» в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 32), а в данном случае для заказчика в этом вопросе ситуация аналогична.

Сумму НДС, относящуюся к расходам на создание объекта, по нашему мнению, можно включить в налоговый кредит. Основания для этого дает

п.п. 7.4.1 Закона об НДС, так как объект основных фондов используется в хозяйственной деятельности плательщика, облагаемой НДС.

Если же строительство осуществлялось с целью дальнейшей продажи объекта, то такой объект считается товаром, отражается на субсчете 28 (

письмо ГНАУ от 27.01.2010 г. № 1366/7/07-1417) и пересчитывается до момента передачи будущему новому собственнику по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль. И хотя при буквальном прочтении п. 5.9 Закона о налоге на прибыль пересчет должен осуществляться лишь в отношении тех товаров, которые числятся на складах, в незавершенном производстве и в готовой продукции, что применительно к недвижимости места не имеет, вариант без пересчета подойдет, пожалуй, лишь для очень смелых плательщиков, поскольку ГНАУ предписывает такие действия проводить (см. письма ГНАУ от 01.11.2006 г. № 5696/Г/15-0314, от 24.10.2008 г. № 10442/6/17-0716). Причем здесь следует обратить внимание на такой нюанс: в письме от 01.11.2006 г. № 5696/Г/15-0314 ГНАУ указывала на необходимость пересчета по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль товара, под которым в данном случае понимался построенный объект. А в письме от 24.10.2008 г. № 10442/6/17-0716 уже было уточнено, что пересчету подлежит стоимость запасов в незавершенном производстве объекта. Мы считаем, что исходя из содержания п. 5.9 Закона о налоге на прибыль пересчитываться должна только материальная составляющая объекта, а не весь объект.

В этом случае предприятие также получает право на налоговый кредит по НДС, а налоговые обязательства по НДС возникнут у плательщика в момент продажи построенного павильона (площадки) по первому событию, наступившему ранее между получением предоплаты и передачей объекта по акту приема-передачи (

письмо ГНАУ от 09.07.2004 г. № 4423/Ч/15-2415-20).

Паевой взнос на развитие инфраструктуры, который уплачивается при строительстве «недвижимого» павильона (площадки), по мнению ГНАУ (см.

письмо от 12.03.2008 г. № 4627/7/15-0217), отражается в учете так:

— если объект предназначен для использования в собственной хозяйственной деятельности, то на сумму взноса увеличивается балансовая стоимость возведенного объекта;

— если объект строится для целей дальнейшей продажи, сумма взноса включается в валовые расходы.

Хотя законодательные нормы позволяют трактовать порядок отражения этого взноса иначе, а именно: как обязательный платеж, который независимо от будущего предназначения объекта может быть включен в валовые расходы по

п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль, что ранее подтверждали и налоговики (см. письма ГНАУ от 26.12.2005 г. № 9498/X/15-0314, от 19.12.2005 г. № 25163/7/15-0317).

Подрядчик отражает операции по строительству объекта в общем порядке: как проведение строительно-монтажных работ (СМР) с отражением валовых доходов и налоговых обязательств по НДС по первому событию, состоявшемуся ранее, между получением предоплаты за СМР или подписанием акта приема-сдачи выполненных работ.

Бухгалтерский учет

. В бухгалтерском учете у заказчика порядок отражения операций на возведение павильона (площадки) также будет зависеть от будущего назначения объекта. Расходы, понесенные на сооружение объектов, предназначенных для использования в собственной деятельности, согласно п. 8 П(С)БУ 7 капитализируются на субсчете 151 и после ввода объекта в эксплуатацию зачисляются на счет 10 (см. письмо ГНАУ от 27.01.2010 г. № 1366/7/07-1417). Ближе всего для целей отражения «недвижимого» павильона (площадки) подходит субсчет 103 «Здания и сооружения».

Если же объект строился для продажи, то у заказчика с субсчета

151 капитализированные расходы списываются на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи». Такой объект в дальнейшем отражается как необоротный актив, удерживаемый для продажи, по правилам П(С)БУ 27 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», утвержденного приказом МФУ от 07.11.2003 г. № 617 (см. письма МФУ от 05.11.2009 г. № 31-34000-20-27/29944, ГНАУ от 27.01.2010 г. № 1366/7/07-1417).

У подрядчика расходы на выполнение СМР по возведению павильона (площадки) отражаются по общим правилам в соответствии с

П(С)БУ 18 «Строительные контракты», утвержденным приказом МФУ от 28.04.2001 г. № 205.

Проиллюстрируем вышеизложенное на примере.

Пример.

Заказчик по договору подряда со строительной организацией осуществляет строительство торгового павильона с фундаментом. При этом были понесены такие расходы:

—

оплачено за оформление разрешительной документации — 12 тыс. грн. с НДС;

—

уплачен паевой взнос на развитие инфраструктуры — 1 тыс. грн.;

—

оплачена разработка проектно-сметной документации — 30 тыс. грн. с НДС;

—

приобретены и оплачены материалы, израсходованные на строительство объекта, — 24 тыс. грн. с НДС;

—

оплачены СМР подрядчику — 60 тыс. грн. с НДС.

Оплату разрешительной и проектно-сметной документации осуществляет заказчик. Павильон в дальнейшем планируется заказчиком:

1) использовать в собственной хозяйственной деятельности;

2) продать.

Учет расходов на строительство «недвижимого» павильона у заказчика

Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета		Сумма, тыс. грн.	Налоговый учет
Содержание хозяйственной операции	дебет	кредит	Сумма, тыс. грн.	БС ОФ 1 гр.* (вариант 1)	ВР** (вариант 2)
1	2	3	4	5	6
1. Оплачено оформление разрешительной документации	371	311	12	—	—
2. Отражен налоговый кредит по НДС	641/НДС	644	2	—	—
3. Оформлена разрешительная документация	151	685	10	10***	10
4. Отражен налоговый кредит по НДС	644	685	2	—	—
5. Взаимозачет задолженностей	685	371	12	—	—
6. Уплачен паевой взнос на развитие инфраструктуры	151	311	1	1	1
7. Оплачена разработка проектной документации	371	311	25	—	—
8. Отражен налоговый кредит по НДС	641/НДС	644	5	—	—
9. Получена проектная документация	151	631	25	25	25
10. Отражен налоговый кредит по НДС	644	631	5	—	—
11. Взаимозачет задолженностей	631	371	30	—	—
12. Приобретены материалы, израсходованные на строительство объекта	205	631	20	20	20****
13. Отражен налоговый кредит по НДС	641/НДС	631	4	—	—
14. Оплачены материалы	631	311	24	—	—
15. Переданы материалы подрядчику	151	205	20	—	—
16. Приняты от подрядчика СМР	151	631	50	50	50
17. Отражен налоговый кредит по НДС	641/НДС	631	10	—	—
18. Оплачены подрядчику СМР	631	311	60	—	—
19. Введен объект в эксплуатацию:
— вариант 1	103	151	106	—	—
— вариант 2	286	151	106	—	—
Балансовая стоимость объекта основных фондов группы 1 увеличивается для целей начисления амортизации в периоде ввода объекта в эксплуатацию. * ВР — валовые расходы. *Поскольку эти органы, как правило, не являются плательщиками налога на прибыль, считаем, что безопаснее по аналогии с валовыми расходами увеличивать балансовую стоимость основных фондов на стоимость таких услуг в момент их получения. **С дальнейшим пересчетом по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль.