20.04.2009

Консервація основних фондів: оформлення та облік

Стаття

КОНСЕРВАЦІЯ ОСНОВНИХ ФОНДІВ:

оформлення та облік

Складне фінансове становище змушує багато підприємств зменшувати обсяги своєї діяльності, або, навіть, «згортати» певні види виробництв. При цьому в них вивільняються основні фонди, які не використовуються у виробничій діяльності. Тому на цих підприємствах керівництво може прийняти рішення провести консервацію таких об’єктів. Про те, як оформити такі операції та відобразити їх наслідки в бухгалтерському та податковому обліку, і поговоримо в цій статті.

Сергій ДЕЦЮРА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Документи статті

Закон про податок на прибуток —

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.

Закон про ПДВ

— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.

Указ № 746

— Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» у редакції від 28.06.99 р. № 746/99.

Положення № 1183

— Положення про порядок консервації основних виробничих фондів підприємств, затверджене постановою КМУ від 28.10.97 р. № 1183.

Основні моменти

Консервація основних фондів (ОФ)
— це комплекс заходів, спрямованих на довгострокове (але не більш як три роки) зберігання ОФ підприємств у разі припинення виробничої та іншої господарської діяльності з можливістю подальшого відновлення їх функціонування (п. 2 Положення № 1183).

Організаційні питання консервації ОФ урегульовані

Положенням № 1183. У той же час це Положення є обов’язковим для використання лише підприємствами, які мають стратегічне значення для економіки і безпеки держави, а також засновані на державній власності. Для всіх інших підприємств воно має лише рекомендаційний характер.

Але це не означає, що звичайні підприємства можуть ним знехтувати. Скоріше дотримуватися його положень варто не в повному обсязі, а спрощуючи деякі процедури і опускаючи несуттєві моменти при оформленні. Виконувати норми

Положення № 1183 звичайним підприємствам необхідно лише для того, щоб можна було довести, що здійснені заходи є саме консервацією ОФ, яка призвела до певних змін в обліку.

При здійсненні консервації потрібно також ураховувати і те, що строк, на який вона здійснюється, не може перевищувати 3 років. Якщо ж за цей період справи не підуть угору і ситуація залишатиметься невтішною, підприємство має можливість продовжити термін консервації шляхом переконсервації ОФ ще на один термін, оскільки законодавством такі дії не заборонено.

Зазначимо, що ОФ може бути законсервовано лише у випадку, якщо за техніко-економічним обґрунтуванням подальше їх використання у виробництві визнано тимчасово недоцільним (

п. 3 Положення № 1183). В іншому випадку такі дії можуть бути розцінені не як консервація, що може призвести до негативних наслідків для самого підприємства. Щоб убезпечити себе від виникнення такої ситуації, потрібно правильно оформити консервацію ОФ. Тому важливою складовою проведення консервації є документальне її оформлення.

Документальне оформлення

Уважаємо за доцільне розглянути процедуру оформлення консервації ОФ, розділивши її на певні етапи.

Етап 1.

Створення тимчасової комісії з питань проведення консервації ОФ на чолі з керівником підприємства (главою виконавчого органу). Склад такої комісії затверджується наказом (розпорядженням) по підприємству (п. 10 Положення № 1183).

Етап 2.

Комісія перед затвердженням рішення про консервацію ОФ та тимчасове виведення їх з експлуатації повинна скласти спеціальне техніко-економічне обґрунтування (ТЕО) тимчасової недоцільності використання ОФ. Таке ТЕО відповідно до п. 12 Положення № 1183 має включати:

відомості про ОФ підприємства, що підлягають консервації. Цей документ повинен містити: найменування та місцезнаходження підприємства, найменування власника (власників) підприємств та балансову вартість ОФ;

проект консервації, затверджений і погоджений власником (власниками) підприємства;

акт технічного стану ОФ на момент їх консервації;

дані про облік ОФ підприємств з розподілом за групами, що підлягають консервації, відповідно до бухгалтерських норм.

При оформленні таких документів, як відомості про ОФ, акт технічного стану ОФ та дані про облік ОФ, труднощів виникнути не повинно. Але при оформленні

проекту консервації можливі деякі труднощі, оскільки відповідно до п. 13 Положення № 1183 він складається із:

а)

пояснювальної записки, в якій потрібно вказувати:

— вид і річні обсяги продукції, що випускається на потужностях ОФ підприємства, які підлягають консервації, вплив консервації ОФ на такі показники діяльності підприємства, як виконання виробничих планів протягом терміну консервації, використання потужностей, ціноутворення, рентабельність, прибуток, реалізація, фінансове становище підприємства;

— порядок і графік виведення з виробничого процесу ОФ підприємства та їх консервації;

— тривалість консервації ОФ підприємства;

— заходи щодо забезпечення безпеки робіт під час консервації та збереження законсервованих ОФ протягом усього терміну консервації, а також суміжних об’єктів, на технічному стані яких можуть негативно позначитися наслідки консервації;

— план-графік розконсервації;

б)

технологічної документації проведення консервації, в якій визначаються технологічні процеси, за якими проводитиметься консервація ОФ підприємства, обслуговування їх у законсервованому стані та розконсервація;

в)

переліку робіт, ресурсів (матеріальних і трудових) та кошторису витрат, пов’язаних з проведенням консервації та розконсервації ОФ підприємства. Такий документ можна оформити за формою, наведеною в додатку № 2 до Положення № 1183.

Етап 3.

Після складання всіх перелічених документів комісія приймає рішення про консервацію ОФ, яке оформляється Актом про тимчасове виведення основних фондів з виробничого процесу та їх консервацію, за формою, наведеною в додатку 1 до Положення № 1183, який затверджується власником (власниками) підприємств. Дату, з якої ОФ підприємства вважаються законсервованими, визначає також власник (власники) підприємства.

Як бачимо, документальне оформлення консервації, запропоноване

Положенням 1183, досить громіздкий процес. Принагідно ще раз наголосимо: норми цього Положення для звичайних підприємств є лише рекомендаційними. А тому вони мають право не виконувати всіх вимог такого Положення, але при цьому необхідно пам’ятати, що неоформлення всіх документів не повинно значно вплинути на загальну картину.

Слід також зазначити і те, що під час консервації ОФ приводяться у стан, що забезпечує збереження технологічного обладнання, будівель і споруд, а також безпеку технічного персоналу і населення, та охорону довкілля.

Крім того, потрібно пам’ятати, що

використання законсервованих ОФ протягом установленого терміну консервації забороняється. Дострокова їх розконсервація з метою провадження господарської діяльності або передача іншим суб’єктам господарської діяльності на договірних умовах здійснюється на підставі рішення керівника підприємства, прийнятого в установленому порядку.

Податковий облік

Податок на прибуток.
Оподаткування консервації ОФ залежить від того, до якої групи ОФ відноситься об’єкт, який консервується. Так, у випадку, коли ОФ відноситься до 1 групи, консервація впливає на податковий облік. Так, відповідно до п.п. 8.4.5 Закону про податок на прибуток при виведенні з експлуатації окремого об’єкта ОФ групи 1 за рішенням платника податку балансова вартість такого об’єкта для цілей амортизації прирівнюється до нуля. При цьому амортизаційні відрахування не нараховуються з кварталу, наступного за кварталом, у якому відбулася консервація ОФ.

Отже, консервація об’єктів ОФ групи 1 зменшить суму нарахованої амортизації, а це призведе до збільшення бази оподаткування для податку на прибуток. Тому, напевно, поспішати з переведення ОФ групи 1 на консервацію не потрібно. Крім того, примусити здійснювати консервацію незадіяних у господарській діяльності ОФ ніхто не може, оскільки такі дії можуть проводитися тільки за рішенням платника податків.

При зворотному введенні об’єктів ОФ групи 1 в експлуатацію балансова вартість групи відповідно до

п.п. 8.4.2 Закону про податок на прибуток збільшується на суму всіх виробничих витрат, понесених платником податку, пов’язаних з їх виготовленням та введенням в експлуатацію, без урахування сплаченого ПДВ. Тобто витрати, пов’язані з розконсервацією ОФ, збільшать балансову вартість об’єктів з метою подальшої амортизації.

Що ж стосується

консервації ОФ групи 2, 3 і 4, то на оподаткуванні таке переведення жодним чином не позначиться. Оскільки згідно з п.п. 8.4.6 Закону про податок на прибуток у разі виведення з експлуатації окремих ОФ груп 2, 3 і 4 з будь-яких причин (крім їх продажу) балансова вартість таких груп не змінюється, а отже, і амортизація протягом періоду перебування ОФ на консервації не припиняється.

При зворотному введенні об’єктів ОФ цих груп в експлуатацію витрати, пов’язані з розконсервацією, збільшать балансову вартість відповідних груп з метою подальшої амортизації.

Слід зазначити, що витрати на демонтаж ОФ, які здійснює підприємство при переведенні ОФ на консервацію, повністю відносяться до складу валових витрат звітного періоду на загальних підставах згідно з

п.п. 5.2.1 Закону про податок на прибуток.

Витрати ж щодо підтримання ОФ у функціональній придатності також відносяться до складу валових, відповідно до

п.п. 8.1.3 Закону про податку на прибуток, оскільки в ньому прямо вказано, що не підлягають амортизації та повністю відносяться до складу валових витрат звітного періоду витрати платника податку на утримання ОФ, що знаходяться на консервації.

Податок на додану вартість

. При консервації ОФ ПДВ (а саме податкові зобов’язання) відображатися не повинен, оскільки операції щодо консервації ОФ не відносяться ні до реалізації, ні до переведення ОФ до складу невиробничих. Так, згідно з визначенням консервації, яке дано в Положенням № 1183, ОФ будуть використовуватися в господарській діяльності, а отже, до цих операцій не застосовується п. 4.9 та п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ.

Крім того, консервація унеможливлює здійснення сторнування раніше нарахованого ПДВ на ці ОФ, оскільки, як було зазначено вище, ці ОФ в подальшому будуть брати участь в господарській діяльності. Але все ж для перестраховки порадимо у документах на консервацію зазначити, що об’єкт точно буде використовуватися після розконсервації в господарській діяльності.

Відображення ж податкового кредиту за операціями, щодо демонтажу та підтримання ОФ у придатному для використання стані не піддається жодному сумніву.

Єдиний податок.

Існуючі правила бухгалтерського обліку консервації об’єктів ОФ несуть певні податкові переваги для підприємств — платників єдиного податку. Пояснюється це тим, що згідно зі ст. 1 Указу № 746 у разі здійснення операцій з продажу основних фондів виручкою від реалізації вважається різниця між сумою, отриманою від реалізації цих фондів, та їх залишковою вартістю на момент продажу. Таким чином, для розрахунку виручки від продажу основних фондів єдиноподатник використовує залишкову вартість, визначену за даними бухгалтерського обліку (докладніше див. «Виручка єдиноподатника від продажу основних фондів» // «БТ», 2009, № 15, с. 37). Отже, призупинення амортизації в бухобліку призведе до того, що при подальшому продажу ОФ, що перебували на консервації, база оподаткування єдиним податком буде порівняно менша.

Бухгалтерський облік

Порядок бухгалтерського обліку при консервації ОФ регулює

П(С)БО 7 «Основні засоби». Так, відповідно до п. 23 П(С)БО 7 нарахування амортизації призупиняється на період консервації з місяця, наступного за місяцем переведення ОФ на консервацію. А це означає що, на відміну від податкового обліку, де нарахування амортизації залежить від того, до якої групи відноситься ОФ, в бухгалтерському обліку такої залежності не існує і по всіх ОФ, які переведені на консервацію, амортизація не нараховується.

Вести облік переведених на консервацію основних засобів варто на спеціальному субрахунку відповідної групи (наприклад: 103/консервація, 104/консервація і т. д.).

Витрати на демонтаж та підтримання основних засобів у придатному для використання стані відповідно

п. 15 П(С)БО 7 повинні відноситися до складу витрат як витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання. Для обліку цих витрат, на наш погляд, найкраще підходить субрахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності».

Приклад

Підприємство у зв’язку з фінансовою кризою вирішило перевести на консервацію виробничу будівлю балансовою вартістю 60000 грн. та верстат — 7000 грн. Витрати на демонтаж із залученням сторонньої організації склали 480 грн. (у тому числі 80 грн. — ПДВ), витрачено матеріалів на суму 100 грн

Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.	Податковий облік
Зміст господарської операції	дебет	кредит	Сума, грн.	Податковий облік
1. Відображено вартість робіт з демонтажу ОФ	949	631, 685	400	400 (ВВ*)
2. Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631, 685	80	—
3. Відображено вартість матеріалів, використаних на демонтаж	949	20, 22	100	—
4. Переведено на консервацію:
— виробничу будівлю	103/консервація	103	60000	—**
— верстат	104/консервація	104	7000	—
5. Нараховано амортизацію верстата	—	—	—	А***
ВВ — валові витрати, А — амортизація * При переведенні на консервацію будівлі, яка відноситься до групи 1 ОФ, її балансова вартість прирівнюється до нуля і амортизація не нараховується як в бухгалтерському, так і в податковому обліку. *** При консервації об’єктів які входять до складу груп 2 — 4 (до яких належить і верстат), балансова вартість групи не зменшується, і на них нараховується амортизація в податковому обліку. У бухгалтерському ж обліку амортизація на такі об’єкти не нараховується.

При складанні річної фінансової звітності, зокрема

форми 5 «Примітки до річної фінансової звітності», залишкова вартість ОФ, які перебувають на консервації, повинна відображатися у розділі ІІ «Основні засоби» у спеціальному рядку 263 «залишкова вартість основних засобів, що тимчасово не використовуються (консервація, реконструкція тощо)».

На цьому все. Впевнені, що тепер ви зможете правильно оформити консервацію ОФ та відобразити пов’язані з цим операції в податковому та бухгалтерському обліку.