26.10.2009
ПДФО ІЗ ЗАРПЛАТИ НЕРЕЗИДЕНТІВ —
ДПАУ продовжує відстоювати ставку 30 %
Лист Державної податкової адміністрації України від 22.09.2009 р. № 9345/6/17-0716
«Про оподаткування заробітної плати нерезидентів»
У
листі, що коментується, ДПАУ роз’яснила порядок оподаткування нарахованої заробітної плати фізособі-нерезиденту.Спочатку нагадаємо історію проблеми, якій присвячено
лист, що коментується. Згідно з п. 2.1 Закону про податок з доходів* платником податку з доходів фізичних осіб (ПДФО) разом з резидентами є також нерезиденти, які отримують доходи з джерелом їх походження з України. При цьому для нерезидентів п. 7.3 установлено подвійний розмір ставки — 30 %, за винятком доходів, визначених у п.п. 9.11.3. У свою чергу, згідно з п.п. 9.11.3 з урахуванням ланцюжка посилань, що випливають з нього («п.п. 9.11.3 → п.п. 9.11.1 → п. 1.3»), яку також визнала ДПАУ у своєму Податковому роз’ясненні № 50**, зарплату нерезидентів слід було оподатковувати за ставкою, зазначеною в п. 7.1 Закону про податок з доходів, тобто за ставкою 15 %, незалежно від джерела її виплати.* Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.
** Податкове роз’яснення щодо застосування окремих норм Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» у частині оподаткування іноземців та нерезидентів, затверджене наказом ДПАУ від 29.01.2004 р. № 50.
Крім того, згідно з
п.п. 9.11.3 до доходів у вигляді відсотків, дивідендів або роялті «застосовується відповідна ставка податку, встановлена цим Законом для нарахування таких доходів резиденту». Це означає, що доходи у вигляді дивідендів та роялті обкладаються за ставкою 15 % (п. 7.1), а доходи у вигляді відсотків — за ставкою 5 % (п. 7.2). Дивно, але в листі, що коментується, ДПАУ вимагає за ставкою 15 % обкладати не тільки дивіденди та роялті, але й відсотки***.*** Зазначимо, що згідно з п.п. 22.1.4 Закону про податок з доходів доходи у вигляді відсотків не оподатковуються до 01.01.2013 р.
Проте незабаром ДПАУ змінила свою позицію щодо оподаткування зарплати нерезидентів (
листи ДПАУ від 03.11.2005 р. № 10522/6/17-3116 і від 01.10.2007 р. № 11925/5/17-0716), зазначивши: за ставками, установленими для резидентів, обкладають тільки доходи нерезидентів у вигляді дивідендів, відсотків та роялті.У сьогоднішньому
листі, що коментується, ДПАУ продовжує відстоювати свою озвучену раніше позицію, згідно з якою для утримання із заробітної плати нерезидента ПДФО за ставкою 15 % такий нерезидент має набути статус податкового резидента України. Для цього іноземний громадянин повинен подати до податкового органу Заяву фізичної особи — іноземця про самостійне визначення резидентного статусу (додаток 1 до наказу ДПАУ від 05.10.2004 р. № 581). І після того, як податковий орган видасть його роботодавцю Повідомлення роботодавця про самостійне визначення фізичною особою — іноземцем резидентного статусу (додаток 2 до наказу ДПАУ від 05.10.2004 р. № 581), іноземець набуде статус податкового резидента, а його роботодавець зможе обкладати нараховану зарплату працівнику-іноземцю за ставкою 15 %. Якщо це не зроблено, то зарплату працівнику-іноземцю слід обкладати за ставкою 30 %.Такий підхід суперечить раніше виданому ДПАУ із цього питання
Податковому роз’ясненню № 50. Проте, незважаючи на те що таке податкове роз’яснення не скасовано та не змінено, ДПАУ це не бентежить. Автори листа, що коментується, зазначають: цей наказ — Податкове роз’яснення № 50 не має чинності нормативно-правового акта та не має пріоритету над Законом. Водночас, хотілося б нагадати податківцям, що ніхто не скасовував п.п. «д» п.п. 4.4.2 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III, згідно з яким платника податків, який користувався податковим роз’ясненням, не може бути притягнено до відповідальності, навіть якщо в подальшому таке податкове роз’яснення було змінено чи скасовано, надано нове податкове роз’яснення, що суперечить попередньому, яке не було скасовано (відкликано).Ураховуючи те, що
Податкове роз’яснення № 50 згідно з п. 1.8 Порядку надання податкових роз’яснень* має статус узагальнюючого (затверджено наказом ДПАУ) та згідно з п.п. 2.2 цього Порядку має пріоритет над іншими податковими роз’ясненнями (у нашому випадку — над роз’ясненнями у формі листів, у тому числі листа, що коментується), роботодавці мають право використовувати Податкове роз’яснення № 50 до його зміни або скасування** та застосовувати ставку ПДФО 15 % до зарплати працівника-нерезидента без отримання відповідного Повідомлення.* Порядок надання роз’яснень окремих положень податкового законодавства, затверджений наказом ДПАУ від 12.04.2003 р. № 176.
** До речі, у листі, що коментується, ДПАУ говорить про підготовку внесення змін до нього.
Крім того, вважаємо, що, роз’яснюючи це питання у своїх листах інакше, ніж у Податковому роз’ясненні № 50, ДПАУ порушила п. 1.9 Порядку надання податкових роз’яснень, згідно з яким податкові органи при підготовці податкових роз’яснень мають користуватися узагальнюючими податковими роз’ясненнями, чого в цьому випадку дотримано не було.