14.06.2007
Щодо оподаткування доходів фізичних осіб від надання в оренду земельної ділянки
Лист Державної податкової адміністрації України від 29.03.2007 р. № 3050/6/17-0716
Державна податкова адміністрація України розглянула <...> лист <...> і повідомляє.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889 (далі — Закон), яким встановлено (п. 1.3 ст. 1), що доходом фізичних осіб з джерел на території України є будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь протягом звітного оподатковуваного періоду, до якого, зокрема, відносяться і доходи від надання в оренду нерухомості, розташованої на території України (п.п. «є» п. 1.3 ст. 1).
Нерухоме майно (нерухомість)
— це об’єкти майна, які розташовуються на землі і не можуть бути переміщені в інше місце без втрати їх якісних або функціональних характеристик (властивостей), а також земля (п. 1.10 ст. 1 Закону).Законом (п. 9.1 ст. 9) установлено, що
доходи, одержані фізичними особами від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю, оподатковуються при їх виплаті за їх рахунок за ставкою, встановленою п. 7.1 ст. 7 цього Закону, у розмірі 15 відсотків (з 01.01.2007 р.).При цьому
об’єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше мінімальної суми орендного платежу, встановленої законодавством з питань оренди землі.Відповідно до п.п. 9.1.1 ст. 9 Закону
податковим агентом платника податку — орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю) є орендар.Згідно зі ст. 22 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.98 р. № 161
орендна плата може справлятися у грошовій, натуральній та відробітковій (надання послуг орендодавцю) формах. Сторони можуть передбачити в договорі оренди поєднання різних форм плати. Орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у державній і комунальній власності, справляється виключно у грошовій формі.При нарахуванні (виплаті) доходів у будь-яких
негрошових формах такий об’єкт оподаткування визначається в порядку, встановленому п. 3.4 ст. 3 Закону, тобто як вартість такого нарахування, визначена за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який розраховується за формулою: К = 100 : (100 - Сп), де К — коефіцієнт; Сп — ставка податку, встановлена для таких доходів на момент такого нарахування.Вартість такого нарахування визначається виходячи із
звичайної ціни, збільшеної на суму податку на додану вартість, якщо особа, яка здійс-нює таке нарахування, є платником податку на додану вартість; акцизного збору, якщо надається підакцизний товар.Якщо особа, яка нараховує доходи у формах, відмінних від грошової, є платником податку на прибуток підприємств за ставкою, встановленою п. 10.1 ст. 10 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», то до її валових витрат включається сума, розрахована згідно з цим пунк-том. Така сама сума є базою для нарахування збору до Пенсійного фонду України та внесків до фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування.
Також, якщо оподатковуваний дохід виплачується
у негрошовій формі чи готівкою з каси резидента, то податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, наступного за днем такої виплати (п.п. 8.1.4 п. 8.1 ст. 8 Закону).Заступник голови С. Лекарь
коментар редакції
При нарахуванні (виплаті) доходу в негрошовій формі об’єкт оподаткування визначається з урахуванням натурального коефіцієнта
Актуальність цього листа полягає в тому, що ДПАУ нарешті визнає обов’язковість застосування натурального коефіцієнта в разі виплати доходу в негрошовій формі, у цьому випадку, це виплата доходу від оренди нерухомості.
Відповідно до
п. 3.4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.03.2003 р. № 889-IV при нарахуванні доходів у будь-яких негрошових формах об’єкт оподаткування визначається як вартість такого нарахування, визначена за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, що розраховується за такою формулою:К = 100 : (100 - Сп) ,
де К — коефіцієнт;
Сп — ставка податку, установлена для таких доходів на момент такого нарахування.
З 1 січня 2007 року у зв’язку з установленням ставки податку з доходів фізичних осіб у розмірі 15 %, «натуральний» коефіцієнт склав 1,176471.
Слід зауважити, що протягом трьох з половиною років, коли діє
Закон № 889, роз’яснення ДПАУ з питання використання «натурального» коефіцієнта досить суперечливі.Спочатку після набрання чинності
Законом № 889 особливих проблем із застосуванням «натурального» коефіцієнта у ДПАУ не виникало. У численних листах податківці стверджували, що в разі надання доходів у негрошовій формі об’єкт оподаткування визначається за правилами, передбаченими п. 3.4 Закону № 889, тобто із застосуванням «натурального» коефіцієнта. Така думка висловлювалася в листах ДПАУ від 16.03.2004 р. № 1940/6/17-3116, від 13.04.2004 р. № 6391/7/17-3117, від 29.04.2004 р. № 3380/6/17-3116 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, спецвипуск № 1), від 05.05.2004 р. № 3523/6/17-3116 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 42), від 25.05.2004 р. № 9402/7/17-3117 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2004, № 65) і багато інших.Згодом думка податківців кардинально змінилася.
У нових роз’ясненнях ДПАУ робить висновок про відсутність законодавчих підстав для нарахування доходів працівникам у негрошових формах і для застосування норм
п. 3.4 ст. 3 Закону № 889 до доходів, отриманих у негрошовій формі, але нарахованих у грошовій одиниці. Про це зазначено в листах ДПАУ від 23.12.2005 р. № 663/4/17-3110, від 04.11.2005 р. № 10655/6/17-3116, від 20.04.2006 р. № 4513/6/17-0716.Проте в одному з останніх роз’яснень (див.
лист від 13.04.2006 р. № 4163/6/17-0716) ДПАУ, навівши сумнівні аргументи, усе-таки знайшла випадки, при яких норми п. 3.4 Закону № 889 повинні застосовуватися, а саме:— у разі надання роботодавцем платнику податку товарів (робіт, послуг), звичайна вартість яких перевищує 30 % суми нарахованої заробітної плати (доходів);
— якщо попереднє грошове нарахування щодо операцій з видачі доходів натурою в бухгалтерському обліку роботодавця не відображено.
І, насамкінець, у листі, що коментується, ДПАУ погоджується з нормами
Закону № 889, цитуючи його в частині необхідності застосування «натурального» коефіцієнта в разі нарахування (видачі) доходів у негрошовій формі. Зі свого боку, зауважимо, що наша редакція завжди дотримувалася норм Закону № 889, зокрема, п. 3.4.Тетяна Онищенко