10.09.2007
«Щоб я більше цих папірців не бачив!»
Чи можливий безпаперовий облік?
Приводом для написання цієї статті стала така ситуація. Директор одного з підприємств загорівся бажанням повністю виключити на підприємстві потік паперових документів. Тому наказав бухгалтеру та кадровику перейти на ведення документації в ПК, сказавши їм наприкінці: «Щоб більше я цих папірців не бачив!». Отже, фактично директор заборонив вести облік у паперовому вигляді.
Але чи можливо це?
Олександр ЗОЛОТУХіН, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Документи статті
ЦКУ
— Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.Закон про бухоблік
— Закон України від 16.07.99 р. № 996- ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».Закон № 851
— Закон України від 22.05.2003 р. № 851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг».Закон № 852
— Закон України від 22.05.2003 р. № 852-IV «Про електронний цифровий підпис».Закон № 2657
— Закон України від 02.10.92 р. № 2657-XII «Про інформацію».Положення № 88
— Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88.Порядок № 1452
— Порядок застосування електронного цифрового підпису органами державної влади, органами місцевого самоврядування, підприємствами, установами та організаціями державної форми власності, затверджений постановою КМУ від 28.10.2004 р. № 1452.Порядок № 1453
— Типовий порядок здійснення електронного документообігу в органах виконавчої влади, затверджений постановою КМУ від 28.10.2004 р. № 1453.ТУ № 70
— Система електронного документообігу органу виконавчої влади. Технічні умови ТУ У 30.0-33240054-001:2005, затверджені наказом Держдепартаменту з питань зв’язку та інформатизації Мінзв’язку України від 07.06.2005 р. № 70.Лист № 3958
— лист Мінфіну України від 24.04.2001 р. № 053-3958.Лист № 8289
— лист ДПАУ від 21.09.2004 р. № 8289/6/15-1116.
Безпаперовий первинний документ — міф чи реальність?
Основоположними нормативними документами, які регламентують процес документування на підприємстві, є
Закон про бухоблік та Положення № 88, де читаємо таке.Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є
первинні документи, що фіксують факти здійснення господарських операцій (п. 1 ст. 9 Закону про бухоблік).Первинні та зведені облікові документи може бути складено на паперових або
машинних носіях, і вони повинні мати такі обов’язкові реквізити (п. 2 ст. 9 Закону про бухоблік):— назву документа (форми);
— дату та місце складання;
— назву підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст та обсяг господарської операції, одиницю вимірювання господарської операції;
— посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення;
— особистий підпис чи інші дані, що дозволяють ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Документи,
створені засобами обчислювальної техніки на машинозчитуваних носіях, застосовуються в бухгалтерському обліку за умови надання їм юридичної сили та доказовості. Документ, виготовлений машинним способом , має бути (п. 2.3 Положення № 88):— записано на матеріальному носії (
магнітному, паперовому);— виготовлено та розмічено згідно з вимогами відповідного стандарту;
— закодовано згідно із затвердженою системою кодифікування.
Первинні документи (на паперових та
машинозчитуваних носіях) для надання їм юридичної сили та доказовості повинні мати такі обов’язкові реквізити (п. 2.4 Положення № 88):— назву підприємства, установи, від імені яких складено документ;
— назву документа (форми);
— код форми;
— дату та місце складання;
— зміст господарської операції та її одиниці вимірювання (у натуральному та грошовому виразі);
— посади, прізвища та підписи осіб, відповідальних за дозвіл і здійснення господарської операції та складання первинного документа.
Як бачимо, первинні документи можуть бути не тільки паперовими (на паперових носіях), а й
машинними (на машинних носіях). Отже, у принципі директор нашого підприємства абсолютно правий. І якщо можливий безпаперовий (машинний) первинний документ, то в принципі можливий і безпаперовий облік.А от ДПАУ в
листі № 8289 стверджує, що Законом про бухоблік не визначено таку форму для первинних документів, як електронна, але водночас зазначає, що документи можуть бути на паперових або машинних носіях, отже, суперечить сама собі.Але що таке машинний документ (облік)?
Який документ є машинним?
Згідно з
п. 2.12 Положення № 88 створення первинних документів на машинозчитуваних носіях проводиться з дотриманням вимог цього Положення, вказівок про надання юридичної сили документам на носіях інформації та про організацію бухгалтерського обліку з використанням обчислювальної техніки. Далі в п. 6.4 Положення № 88 зазначається, що порядок зберігання первинних та вихідних документів на машинозчитуваних носіях визначається вказівками щодо організації бухгалтерського обліку з використанням обчислювальної техніки .Що ж це за
вказівки такі?У своєму
листі № 3958 Мінфін роз’яснює, що питання надання юридичної сили та доказовості документам на машинному носії та машинограмі регулюються ГОСТ 3549 «Уніфіковані системи документації. Надання юридичної сили документам на машинному носії та машинограмі, що створюються засобами обчислювальної техніки». Не обговорюючи тут питання юридичної сили самого ГОСТ 3549, констатуємо, що за логікою Мінфіну і сьогодні вимоги ГОСТ 3549 поширюються на документи на машинних носіях та машинограми.До документів на машинних носіях належать
:— документи на магнітних носіях (магнітні стрічки і диски, гнучкі магнітні диски);
— документи на паперових машинних носіях (перфострічки, перфокарти — оскільки сьогодні зазначені документи на паперових машинних носіях не використовуються, їх не розглядатимемо).
Для повноти картини наведемо також визначення із
ст. 27 Закону № 2657.Документ
— це передбачена законом матеріальна форма одержання, зберігання, використання і поширення інформації шляхом фіксації її на папері, магнітному, кино-, відео-, фотоплівці чи на іншому носієві.Первинний документ
— це документ, який містить в собі вихідну інформацію.Вторинний документ
— це документ, що являє собою аналітико-синтетичної та іншої переробки одного або кількох документів.Розглянемо докладніше документи на магнітних машинних носіях.
Як зазначалося вище, магнітними носіями є магнітні стрічки та диски, гнучкі магнітні диски. Фактично йдеться про технологію запису, відмінну від паперової — електронну. Варто зауважити, що під час прийняття
ГОСТ 3549 саме магнітна технологія запису та зберігання інформації була в ходу, та зараз ця технологія використовується менше, а сучасні ЕОМ (ПК чи просто комп’ютери) застосовують інші —надійніші технології для зберігання інформації. Не заглиблюючись у технічні подробиці, зазначимо, що будь-яка технологія передбачає електронне подання документів.Згідно зі
ст. 5 Закону № 851, електронний документ — документ, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов’язкові реквізити документа.Виходячи з наведених аргументів, слід визнати, що в обговорюваному контексті документ на машинному (магнітному) носії — це і є електронний документ (у тому числі записаний на жорсткому диску комп’ютера, флеш-диску, CD-R, DVD-R тощо), тобто, по суті, це одне і те саме. Тільки словосполучення «магнітний носій» говорить про технологію запису, яка для нашого випадку не має визначального значення, а «електронний документ» — про форму подання даних (інформації). Доцільно в такому разі на практиці використовувати поняття «електронний документ», а не «документ на магнітних носіях» чи навіть «машинний документ», оскільки «електронний документ» адекватніше відображає сутність нашого питання. У цьому разі, коли в
Законі про бухоблік та Положенні № 88 зазначається про документи на машинних носіях, до них належать також електронні документи, записані на жорсткому диску комп’ютера, флеш-диску, CD-R, DVD-R тощо.Хоча поняття машинного документа ширше, адже воно включає не тільки електронні документи, а й документи на паперових машинних носіях.
Вище наочно показано, що електронний документ є різновидом машинних документів. Отже, твердження ДПАУ не можна визнати обґрунтованим.
Зауважимо також, що з поняття машинного (електронного) документа логічно випливає: облік таких документів в електронному вигляді (фактично на комп’ютері) також є машинним (електронним).
Особливості машинного (електронного) документа
Насамперед виділимо особливості машинного (електронного) документа, про які прямо зазначається в
Законі про бухоблік та Положенні № 88.У разі складання та зберігання первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації підприємство зобов’язане за свій рахунок
виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами (п. 6 ст. 9 Закону про бухоблік). Аналогічну вимогу містить п. 2.3 Положення № 88. Це ще раз підтверджує, що оригінал машинного документа не обов’язково є паперовим. Крім того, копія на паперовому носії виготовляється тільки на вимогу відповідних осіб. А якщо такої вимоги немає, то виготовляти копії на паперових носіях не обов’язково.Первинні електронні документи повинні містити ті самі обов’язкові реквізити, що й паперові. Тільки на відміну від останніх, обов’язкові реквізити електронних може бути зафіксовано у вигляді коду (
п. 2 ст. 9 Закону про бухоблік, п. 2.4 Положення № 88). Докладніше про реквізити зазначено в листі № 3958:— документ на машинному носії записується та розмічається відповідно до вимог державних стандартів, зокрема ГОСТ 25752-83, ГОСТ 25764-83, ГОСТ 6.10.3-83, ГОСТ 27465-87, а інформація (необхідні реквізити) кодується відповідно до класифікаторів техніко-економічної інформації;
— реквізит «Назва документа (форми)» записується у вигляді коду та назви форми документа згідно з Державним класифікатором управлінської документації (ДК 010-98);
— реквізит «Найменування підприємства, від імені якого складено документ» записується у вигляді ідентифікаційного коду за ЄДРПОУ;
— реквізит «Місце складання документа» — у вигляді ідентифікаційного коду згідно з КОАТУУ (ДК 014-97);
— організація — створювач документа на машинному носії створює реєстр кодів осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій та правильність їх оформлення;
— підпис особи, яка склала документ на машинному носії, виконується у вигляді пароля або іншим способом авторизації, що дає можливість однозначно ідентифікувати осіб, які дозволили та здійснюють господарську операцію.
На окрему увагу заслуговують особливості підпису електронних документів.
У
ст. 6 Закону № 851 зазначається, що електронний підпис є обов’язковим реквізитом електронного документа, яка використовується для ідентифікації автора та/або підписувача електронного документа іншими суб’єктами електронного документообігу. Накладенням електронного підпису завершується створення електронного документа.Електронний підпис
— дані в електронній формі, які додаються до інших електронних даних або логічно з ними пов’язані і призначені для ідентифікації підписувача цих даних (ст. 1 Закону № 852).На сьогодні найпоширенішими видами електронного підпису є підпис у вигляді пароля (коду) та електронний цифровий підпис (ЕЦП). Хоча на практиці використовуються й інші види електронного підпису — простий розчерк підпису мишею на документі, цифрове зображення рукописного підпису, яке прикріпляється до електронного документа тощо.
Варто зауважити, що використання ЕЦП регламентується
Законом № 852. А використання інших видів підписів в електронному документообігу здійснюється суб’єктами електронного документообігу на договірних засадах (ст. 6 Закону № 851).Щодо юридичної сили електронного документа зазначимо таке.
Згідно зі
ст. 8 Закону № 851 юридичну силу електронного документа не може бути спростовано винятково на тій підставі, що він має електронну форму. Допустимість електронного документа як доказу не може спростовуватися винятково на підставі того, що він має електронну форму.Згідно з
п. 1 ст. 207 ЦКУ електронна форма операції прирівнюється до письмової.До речі, у відповідній частині свого
листа № 8289, де стверджується, що письмова форма — не означає електронна, ДПАУ також суперечить законодавству. Електронна форма — різновид письмової.Далі в цьому ж листі ДПАУ стверджує, що чинним законодавством не передбачено облік в бухгалтерському, фінансовому та податковому обліку документів, які передаються засобами документованої електронної пошти. Отже,
фактично ДПАУ заперечує можливість використовувати електронні документи в бухгалтерському та податковому обліку.Щодо бухгалтерського обліку, то ми вже довели правомірність використання електронних документів. А дані податкового обліку ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (
п. 2 ст. 3 Закону про бухоблік), отже, фактично також засновані на первинних документах бухгалтерського обліку.Отже, у цьому питанні твердження
листа № 8289 не відповідають чинному законодавству.
Практичне застосування безпаперового (електронного) обліку
Із зазначеного вище однозначно випливає, що облік у принципі може бути безпаперовим — електронним. Тільки виходячи з наших сьогоднішніх практичних реалій зробити його повністю безпаперовим не вдасться.
По-перше, згідно зі
ст. 8 Закону № 851 електронний документ не може застосовуватися як оригінал:1) свідоцтва про право на спадщину;
2) документа, який згідно із законодавством може бути створено тільки в одному оригінальному примірнику, крім випадків існування централізованого сховища оригіналів електронних документів;
3) в інших випадках, передбачених законом.
Наприклад, документи суворої звітності (скажімо, довіреності на отримання ТМЦ) не можуть бути в електронній формі.
По-друге, навіть якщо і вдасться на окремому підприємстві електронізувати внутрішній облік, при виписуванні документів контрагентам, які ведуть паперовий облік, усе одно доведеться виписувати паперові документи з «мокрими» підписами та іншими «живими» реквізитами. Те ж саме стосується і паперових документів, що надходять від таких контрагентів.
По-третє, при начебто повному електронізуванні внутрішнього обліку завжди певна частина документів потрібна в паперовому вигляді. Наприклад, у наказі про прийняття на роботу має стояти підпис прийнятого працівника. І підпис цей може бути тільки «живий», адже електронного підпису цього працівника ще не застережено наказом по підприємству.
По-четверте, існують певні труднощі як технічного, так і психологічного порядку. Традиційно документи в нас оформляються в паперовому вигляді. І ще довгий час працівники підприємства не зможуть сприймати електронні документи як справжні.
Труднощі технічного порядку — відсутність на ринку закінченого комплексного програмного забезпечення, здатного повністю електронізувати документообіг.
Підприємство, яке все-таки зважиться стати на шлях електронізації власного документообігу, зіткнеться також з організаційними труднощами. Адже потрібно буде затвердити відповідні внутрішні інструкції, положення щодо функціонування електронного документообігу. А достатнього досвіду в цій сфері ще не напрацьовано. Щоправда, за зразок можна взяти деякі документи в цій області, прийняті для використання:
— в органах державної влади, в органах місцевого самоврядування, підприємствах, установах та організаціях державної форми власності —
Порядок № 1452;— в органах виконавчої влади —
Порядок № 1453, ТУ № 70.
Висновок
Отже, ми дійшли висновку, що облік у принципі може бути безпаперовим і вестися в електронному вигляді. Тільки повністю зробити його безпаперовим не вдасться. Деяку частину документації все одно доведеться вести в традиційному паперовому вигляді. Крім того, на вимогу певних осіб, органів (скажімо, ДПАУ при перевірці) потрібно буде робити копії електронних документів на паперовому носії.
Підприємство, яке зважиться вести облік в електронному вигляді, зіткнеться з відомими технічними, психологічними та організаційними проблемами. «Ціна питання» може виявитися для нього настільки значною, що не виправдає очікувані переваги від упровадження безпаперового обліку.
Тому директору нашого підприємства слід серйозно подумати перед тим, як примушувати бухгалтера та кадровика переходити на безпаперовий облік. І крім того, врахувати, що упровадження безпаперового обліку здійснюється не владними окриками та психологічним тиском на підлеглих. Це комплекс спеціально розроблених заходів щодо впровадження, який проводиться зазвичай у декілька етапів і може тривати не один рік.