11.06.2009
Згідно з підпунктом 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі — Закон) об’єктом оподаткування податком на додану вартість є операції з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України.
Пунктом 6.5 статті 6 Закону встановлені правила визначення місця поставки послуг.
Відповідно до загального правила для визначення місця поставки послуг, встановленого підпунктом «а» пункту 6.5 статті 6 Закону, місцем поставки вважається місце, де особа, яка надає послугу, зареєстрована платником цього податку, а у разі якщо така послуга надається нерезидентом — місце розташування його представництва, а за відсутності такого — місце розташування резидента, який виконує агентські (представницькі) дії від імені такого нерезидента, а за відсутності такого — місце фактичного розташування покупця (отримувача), який у цьому випадку виступає податковим агентом такого нерезидента.
Виключення з цього правила складають операції з надання послуг особливого виду, для визначення місця поставки яких встановлено окремі правила.
Так, окремим підпунктом (літера «д») цього пункту передбачено, що місцем поставки послуг вважається: місце реєстрації покупця або його постійного представництва, а за відсутності такого місця реєстрації — місце постійної адреси або постійного проживання, в разі якщо покупці, яким надаються нижченаведені послуги, проживають за межами митної території України, надають послуги з:
передання чи надання авторських прав, патентів, ліцензій, а також суміжних прав, у тому числі торгових марок;
надання рекламних послуг та інших послуг з просування товарів (послуг) на ринку (промоутерства);
надання послуг консультантами, інженерами, адвокатами, бухгалтерами, аудиторами, актуаріями та інших аналогічних послуг, а також з обробки даних та надання інформації, у тому числі з використанням комп’ютерних систем;
надання обов’язку утримуватися від проведення окремих видів діяльності частково або повністю;
надання послуг фізичними особами, які перебувають у відносинах трудового найму з постачальником, на користь іншої особи;
надання агентських послуг від імені та за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті;
надання в оренду рухомого майна (у тому числі банківських сейфів).
Враховуючи зазначене, при наданні постачальником (резидентом платником податку на додану вартість) отримувачу (нерезиденту — фізичній чи юридичній особі) послуг, зазначених у підпункті 6.5 «д» пункту 6.5 статті 6 Закону, місцем поставки таких послуг визначається місце поза межами митної території України за виключенням випадків надання зазначених послуг нерезидентам, які мають постійне представництво, зареєстроване в Україні.
При наданні таких послуг нерезидентам, які мають на митній території України постійне представництво, місцем поставки визначається митна територія України.
При застосуванні зазначеного пункту слід враховувати наступне:
— до рекламних послуг та інших послуг з просування товарів (послуг) на ринку (промоутерства) відносяться послуги, визначені у розділі 74.40.13 Державного класифікатора продукції та послуг, який затверджено і введено в дію наказом Держстандарту України від 30 грудня 1997 р. № 822;
— до послуг з обробки даних та надання інформації, у тому числі з використанням комп’ютерних систем, відносяться послуги, визначені у розділі 72.30.2 Державного класифікатора продукції та послуг, який затверджено і введено в дію наказом Держстандарту України від 30 грудня 1997 р. № 822.
Аналогічний порядок визначення місця поставки зазначених послуг при їх наданні постачальником — нерезидентом.
Тобто при наданні постачальником — нерезидентом послуг, зазначених у підпункті «д» пункту 6.5 статті 6 Закону, отримувачу (резиденту — юридичній чи фізичній особі) місцем поставки таких послуг є митна територія України.
При цьому при наданні послуг нерезидентом, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) податку до бюджету, є його постійне представництво, а при відсутності такого — особа, яка отримує такі послуги.
Слід також враховувати те, що підпунктом 2.3.3 пункту 2.3 статті 2 Закону визначено, що особа-нерезидент може здійснювати діяльність з поставки товарів (послуг) на митній території України з використанням глобальної або локальних комп’ютерних мереж тільки через своє постійне представництво на території України. При цьому є обов’язковою реєстрація такої особи в якості платника податку на додану вартість не пізніше ніж за 20 календарних днів до початку здійснення таких операцій (підпункт «б» пункту 9.6 статті 9 Закону).
коментар редакції
ПДВ за послугами у сфері ЗЕД: рівняння на п. 6.5
Цей лист свідчить про усталену позицію ДПАУ щодо порядку оподаткування ЗЕД-послуг. Так, раніше в листі від 23.12.2008 р. № 26903/7/16-1517 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 27 при роз’ясненні порядку застосування окремих норм п.п. «д» п. 6.5 Закону про ПДВ, ДПАУ дійшла висновку, що
єдиним критерієм оподаткування ЗЕД-послуг є п. 6.5 Закону про ПДВ. Інакше кажучи, для визначення об’єкта оподаткування, описаного в п.п. 3.1.1. Закону про ПДВ слід застосовувати норми п. 6.5 цього Закону. При цьому обкладатися ПДВ будуть тільки ті послуги, місцем поставки яких згідно з п. 6.5 є територія України. А от на фактичне місце надання послуги головний податковий орган не орієнтувався. Такі ж висновки містяться й у листі ДПАУ, що коментується. Маємо зауважити: вони цілком відповідають нормам Закону про ПДВ.У той же час визнавши пріоритет п. 6.5 Закону про ПДВ, ДПАУ все-таки продовжує звужувати коло рекламних послуг та послуг з обробки даних і надання інформації, на які поширюється дія п.п. «д» п. 6.5. На думку податківців, до рекламних послуг належать послуги, зазначені у Класифікаторі послуг № 822 за кодом
74.40.13, а до послуг з обробки даних та надання інформації — за кодом 72.30.2. І це незважаючи на те, що повні переліки таких послуг наведено за кодами 74.40 і 72.30 Класифікатора послуг № 822 відповідно.Сподіватимемося, що податківці невдовзі переглянуть свою позицію з цього питання. Ну а докладніше про цю проблему можна прочитати у статті «Визначаємо місце поставки послуг» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 69.
Марина Ковенко