21.07.2011
У додатку ПН (до рядка 17 декларації), який складається
щодо кожного нерезидента окремо, розкривається інформація про податок на репатріацію, утриманий відповідно до ст. 160 ПКУ. Хоча такі утримання в ПКУ і не називаються податком на репатріацію, ми використовуватимемо цей звичний термін під час викладення матеріалу. До відома: форма додатка ПН практично дослівно повторює форму звіту з чинного раніше Порядку № 28.Хто подає Додаток ПН?
Відповідь на це запитання дається в п. 160.2 ПКУ: резидент* або постійне представництво нерезидента, які виплачують нерезиденту або його уповноваженій особі (крім постійного представництва нерезидента), у тому числі на рахунки нерезидента в національній валюті, доходи з джерелом їх походження з України від здійснення ним господарської діяльності (крім наведених у пп. 160.3 — 160.6 ПКУ), зобов'язаний утримувати з таких доходів податок (у загальному випадку в розмірі 15 %), що сплачується в момент їх виплати (якщо інше не передбачено міжнародними договорами).* Під резидентами в контексті ст. 160 ПКУ розуміються лише
юридичні особи та їх відокремлені підрозділи (див. Єдину базу податкових знань — розділ 110.29.04), тобто при виплаті доходів фізичним особам — нерезидентам податок на репатріацію не утримується, а утримується податок на доходи за правилами п. 170.10 ПКУ.Таким чином
, обов'язок щодо утримання, перерахування та декларування податку на репатріацію, як і раніше, покладається на податкових агентів в особі юридичних осіб — резидентів та постійних представництв нерезидентів. Водночас залишається незрозумілим, як мають звітувати неплатники податку на прибуток (наприклад, юридичні особи — єдиноподатники), адже декларацію з податку на прибуток вони подавати не повинні.Утримувати податок на репатріацію
також мають і єдиноподатники — податківці доходили цього висновку в минулому (див. лист ДПАУ від 20.03.08 р. № 2531/6/15-0216 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 33, с. 4) і навряд чи змінять його тепер. Про це також ідеться в частині фрахту в п. 160.5 ПКУ.Також зауважимо: якщо платник виплачує дохід постійному представництву нерезидента, то утримувати податок на репатріацію він не повинен — таке представництво має стати на податковий облік і сплачувати податок на прибуток на загальних підставах.
Доходи нерезидентів, що підлягають оподаткуванню
. До таких доходів належать будь-які доходи, отримані нерезидентами від резидентів, у тому числі від будь-яких видів діяльності на території України. Перелік доходів, що підлягають обкладенню податком на репатріацію, наведено в п. 160.1 ПКУ і, крім того, також у таблиці 1 додатка ПН, тож перелічувати їх тут особливого сенсу немає. Зауважте, що податок на репатріацію утримується незалежно від того, в якій формі виплачуються доходи — грошовій або негрошовій.Осібно в цій частині стоять
доходи, при виплаті яких податок на репатріацію сплачується за свій рахунок. До них належать: 1) виплати резидентів нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами про таких резидентів; 2) страхові виплати нерезидентам у межах договорів страхування/перестрахування ризиків, у тому числі страхування життя.Міжнародні договори
. Як і раніше, у правилах оподаткування доходів нерезидентів передбачено посилання на чинні міжнародні договори України про уникнення подвійного оподаткування (п. 160.2 ПКУ). Перелік держав, з якими такі договори укладено, щороку доводиться до платників податків листами ДПАУ — найсвіжішим є лист ДПАУ від 31.01.11 р. № 2450/7/12-0117. При цьому, якщо таким договором передбачено інші правила оподаткування (наприклад, інші ставки), то застосовуватися мають саме вони.Проте однієї лише наявності договору замало — для його застосування нерезидент
має надати особі, яка виплачує йому дохід, довідку (або її нотаріально засвідчену копію) про приналежність нерезидента до держави — учасниці договору, а також інші документи, якщо вони передбачені міжнародним договором (п. 103.4 ПКУ). На відміну від чинного раніше Порядку № 470, норми ПКУ не передбачають для такої довідки обов'язкових реквізитів — водночас її має бути легалізовано (також див. у Єдиній базі податкових знань розділ 110.29.02), переведено і складено за формою згідно із законодавством відповідної держави. Крім того, у ПКУ також відсутня вказівка на тривалість дії довідки, хоча п. 103.8 ПКУ дозволяє вважати, що вона зберігає силу протягом року, і податківці також доходять такого висновку (див. Єдину базу податкових знань, розділ 110.29.02). На закінчення з цього питання зауважимо, що додавати цю довідку до декларації не потрібно — раніше подібного обов'язку також не було, але податківці все одно з цим не погоджувалися (лист ДПАУ від 17.01.2005 р. № 826/7/15-1317).Заповнення додатка ПН та декларації
. У Додаток ПН суми утриманого податку вносяться з урахуванням наростаючого підсумку (у 2011 році — починаючи з II кварталу) у розрізі видів доходів — ще раз нагадуємо, що він складається щодо кожного нерезидента. Після включення в Додаток ПН усіх необхідних показників значення з рядка 20 графи 6 переноситься до рядка 17 декларації. Сума, яку було сплачено нерезидентам у звітному кварталі, має відповідати різниці між рядками 17 і 18, та вказується в рядку 19 декларації.