10.11.2011
Підприємство тимчасово не працює. Як у такому разі відобразити нарахування амортизації на основні засоби?
(м. Харків)
Насамперед у цьому випадку зауважимо, що нарахування амортизації при простої ОЗ (як незначному, так і тривалішому) залежить від того, чи виведено при цьому об’єкти, що тимчасово простоюють, з експлуатації. При цьому
рішення про виведення/невиведення з експлуатації об'єктів, що не використовуються, у кожній конкретній ситуації підприємство приймає самостійно (адже вимог, скажімо, про обов'язкове виведення ОЗ, що простоюють, з експлуатації в чинному законодавстві немає). Щоправда, у зв'язку з цим не можемо не згадати консультацію, розміщену в розділі 110.09.01 ЄБПЗ, в якій зазначалося, що об'єкти, які не використовуються в господарській діяльності, неодмінно має бути виведено платником податків з експлуатації, причому нарахування амортизації щодо них у податковому обліку має бути призупинено. Однак повторимо: законодавчих підстав діяти таким чином немає. У цьому розумінні, мабуть, корисно звернутися до міжнародної практики — зокрема, МСБО 16 «Основні засоби», п. 55 якого, наприклад, у подібній ситуації передбачає таке: амортизацію не припиняють, якщо актив не використовують або коли він вибуває з активного використання, доки актив не буде замортизовано повністю. Причому пояснюється такий «амортизаційний» висновок насамперед фізичним та моральним зносом об'єктів, тобто тим, що з часом (у тому числі й за час, коли об'єкти не використовуються) вони також продовжують втрачати свої фізичні властивості та морально застарівають. А відтак їх амортизація в період «невикористання» продовжується.Тому
якщо об'єкти, що тимчасово не використовуються, вирішено при цьому не виводити з експлуатації, то в такому разі і в бухгалтерському, і в податковому обліку щодо них, як і раніше, продовжує нараховуватися амортизація. Адже, як відомо, для не виведених з експлуатації ОЗ ні в П(С)БО 7, ні в ПКУ жодних «амортизаційних» застережень та винятків не передбачено.Що стосується відображення такої амортизації в обліку, то, на наш погляд, найлогічніше було б відносити її суму до складу інших «податкових» витрат (з відображенням, наприклад, в «іншій» графі 10 таблиці 1 додатка АМ). Однак існуюча форма декларації (значення графи 10 рядка А15 таблиці 1 додатка АМ якої має відповідати при цьому показнику з рядка 06.5.28 додатка ІВ), як відомо, дозволяє відображати у складі інших «податкових» витрат лише амортизацію ОЗ, наданих в оперативну оренду (і для якої-небудь іншої амортизації в додатку ІВ рядка не передбачає). Тому, оскільки застосувати варіант з іншими «податковими» витратами в цьому випадку не виявляється можливим, вихід із ситуації, що склалася, такий:
амортизацію при простої ОЗ, як і в період їх роботи, як і раніше, продовжувати показувати у складі відповідних витрат, орієнтуючись при цьому на функціональне призначення об'єктів, що простоюють (тобто, наприклад, у складі: загальновиробничих витрат — щодо ОЗ виробничого призначення, на що часом, слід зауважити, указували у своїх консультаціях і податківці; адміністративних витрат — щодо ОЗ адміністративного призначення; витрат на збут — щодо ОЗ збутового призначення).Щоправда, у той час як «адміністративна» і «збутова» амортизація, як і раніше, потраплятимуть в податковому обліку до витрат звітного періоду (
п. 138.5 ПКУ), «загальновиробнича» може викликати запитання. Адже з 01.08.2011 р. (після Закону № 3609) загальновиробничі витрати (ЗВВ), як відомо, включаються до складу «податкової» собівартості за правилами бухгалтерського обліку (тобто відносяться на собівартість реалізованої продукції після розподілу; докладно про розподіл ЗВВ див. статтю «Загальновиробничі витрати: принципи розподілу» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 86). Однак як бути, якщо у підприємства, що тимчасово простоює, поки що немає ні виробництва, ні реалізації, у зв'язку з чим, як завжди, розподілити і віднести на собівартість реалізованої продукції суму ЗВВ не уявляється можливим?Знову ж таки найлогічніше було б вважати всю суму нарахованої «загальновиробничої» амортизації в обліку іншими витратами. Але тоді відобразити її в податковому обліку у складі інших «податкових» витрат, як зазначалося, не дозволить існуюча форма декларації. У зв'язку з цим, мабуть, найприйнятніший шлях — зупинитися на варіанті з віднесенням суми «загальновиробничої» амортизації в бухгалтерському обліку до витрат майбутніх періодів (проводка Дт 39 — Кт 91), причому в усій її сумі без жодного розподілу, оскільки при простої у підприємства виробництво та реалізація відсутні, тому про будь-який розподіл ЗВВ при цьому говорити недоречно. Зауважимо, що включення до складу витрат майбутніх періодів у бухобліку на податковий облік ніяк не вплине, адже можливості відображення «податкових» витрат за майбутніми витратами
ПКУ не передбачає. А от надалі, при відновленні діяльності, у періоді реалізації виробленої підприємством продукції (робіт, послуг), такі витрати майбутніх періодів будуть уключені до собівартості реалізації (Дт 90 — Кт 39) і відповідно збільшать при цьому «податкові» витрати в податковому обліку.Проте ще раз звертаємо увагу, що податківці висловлюються проти такої амортизації.
На закінчення для порівняння зауважимо: наприклад, в іншій ситуації,
якщо, припустимо, на період простою прийнято рішення про виведення об'єктів, які тимчасово не використовуються, з експлуатації (з виданням про це відповідного наказу — п. 146.18 ПКУ), нарахування амортизації щодо таких ОЗ у бухгалтерському та податковому обліку призупиняється (п. 23 П(С)БО 7, п.п. 145.1.2, п. 146.2 ПКУ). При цьому припиняють амортизувати об'єкти ОЗ починаючи з місяця, наступного за місяцем їх виведення з експлуатації (п. 29 П(С)БО 7, п. 146.2 ПКУ), а поновлять нарахування амортизації щодо них починаючи з місяця, наступного за місяцем зворотної передачі в експлуатацію об'єктів (п. 27 Методрекомендацій № 561).
Людмила Солошенко, економіст-аналітик