19.07.2012

Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо обліку товарно-матеріальних цінностей та цінних паперів, внесених до статутного фонду платника податку

Наказ від 05.07.2012 р. № 573

Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо обліку товарно-матеріальних цінностей та цінних паперів, внесених до статутного фонду платника податку

Наказ від 05.07.2012 р. № 573

(витяг)

 

Керуючись статтею 52 Податкового кодексу України, з метою забезпечення єдиного підходу до практичного застосування норм податкового законодавства

 

НАКАЗУЮ:

1. Затвердити Узагальнюючу податкову консультацію щодо обліку товарно-матеріальних цінностей та цінних паперів, внесених до статутного фонду платника податку (додається).

<…>

Голова О. Клименко

 

 

Затверджено наказом ДПС України від 05.07.2012 р. № 573

Узагальнююча податкова консультація щодо обліку товарно-матеріальних цінностей та цінних паперів, внесених до статутного фонду платника податку

 

У консультації використовуються наступні скорочення:

Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) — ПКУ;

Господарський кодекс України від 16 січня 2003 року № 436-IV (зі змінами та доповненнями) — Господарський кодекс;

Закон України «Про цінні напери та фондовий ринок» від 23.02.2006 р. № 3480-IV (зі змінами та доповненнями) — Закон № 3480-IV.

 

Відповідно до абзацу б) підпункту 14.1.81 пункту 14.1 статті 14 ПКУ фінансові інвестиції — господарські операції, що передбачають придбання корпоративних прав, цінних паперів, деривативів та/або інших фінансових інструментів.

До фінансових інвестицій, зокрема, відносяться прямі інвестиції.

 

Прямі інвестиції — господарські операції, що передбачають внесення коштів або майна в обмін на корпоративні права, емітовані юридичною особою при їх розміщенні такою особою.

Згідно з вимогами статті 86 Господарського кодексу вкладами учасників та засновників господарського товариства можуть бути будинки, споруди, обладнання та інші матеріальні цінності, цінні папери, права користування землею, водою та іншими природними ресурсами, будинками, спорудами, а також інші майнові права (включаючи майнові права на об’єкти інтелектуальної власності), кошти, в тому числі в іноземній валюті.

Вклад, оцінений у гривнях, становить частку учасника та засновника у статутному капіталі товариства.

Пунктом 3 статті 165 Господарського кодексу встановлено, що операції купівлі-продажу цінних паперів здійснюють їх емітенти, власники, а також торгівці цінними паперами — посередники у сфері випуску та обігу цінних паперів.

Відповідно до пункту 8 статті 17 Закону № 3480-IV не вважається професійною діяльністю з торгівлі цінними паперами: проведення юридичними особами та фізичними особами — підприємцями розрахунків з використанням векселів та/або заставних; провадження юридичними особами на підставі договорів комісії або договорів доручення купівлі-продажу (обміну) цінних паперів через торговця цінними паперами, який має ліцензію на провадження брокерської діяльності, а також на підставі договорів купівлі-продажу або міни, укладених безпосередньо з торговцем цінними паперами.

Відповідно до підпункту 14.1.244 пункту 14.1 статті 14 ПКУ товари — матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення. Таким чином, цінний папір у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення, розглядається як товар.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПКУ витратами вважається сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПКУ продажем (реалізацією) товарів вважаються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Дохід від реалізації товару визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар, визначений у розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов’язань, з урахуванням особливостей для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій, встановлених положеннями розділу III ПКУ (пункт 135.4 статті 135 та пункт 137.1 статті 137 ПКУ).

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів (пункт 138.4 статті 138 ПКУ).

Оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами здійснюється відповідно до норм пункту 153.8 статті 153 ПКУ.

Платник податку веде відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав в тому числі окремий облік операцій з цінними паперами, придбаними під час їх розміщення, повторного продажу емітентом чи в результаті здійснення внеску до статутного капіталу. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту під час розміщення) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, як компенсація їх вартості. До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв’язку з таким придбанням.

 

Запитання: чи може платник податку на прибуток включати у витрати вартість отриманих у вигляді прямої інвестиції товарно-матеріальних цінностей та/або цінних паперів у разі їх подальшого використання в господарській діяльності?

Відповідь: якщо платник податку на прибуток отримав пряму інвестицію у вигляді товарно-матеріальних цінностей та/або цінних паперів, то у разі подальшого використання в господарській діяльності таких товарно-матеріальних цінностей та/або цінних паперів платник податку на прибуток має право на визнання витрат за цими операціями у встановленому III розділом ПКУ порядку.

 

Заступник директора Департаменту оподаткування юридичних осіб
 — начальник Управління адміністрування податку
 на прибуток та податкових платежів Н. Хоцянівська



коментар редакції

ТМЦ, отримані до статутного капіталу, уключаються до витрат

Ще не так давно податківці категорично наполягали на тому, що операція з унесення ТМЦ до статутного фонду платника податків є прямою інвестицією, а не придбанням таких ТМЦ, унаслідок чого при визначенні об’єкта оподаткування платник, який отримав такі ТМЦ у вигляді внеску до статутного фонду, не повинен ураховувати їх вартість ані у складі доходу при отриманні, ані у складі витрат при їх продажу. Причому така думка висловлювалася як у період дії Закону про податок на прибуток (див., зокрема, консультацію, опубліковану в журналі «Вісник податкової служби України», 2005, № 40, с. 43), так і після набуття чинності ПКУ (див., наприклад, консультацію, розміщену в розділі 110.06.07 ЄБПЗ).

Можливо, причина такого підходу крилася в п.п. 146.17.2 ПКУ, який прирівнює до придбання операції з отримання до статутного фонду (капіталу) основних засобів та нематеріальних активів. Відносно ж ТМЦ та/або цінних паперів у ПКУ (як і в Законі про податок на прибуток) аналогічної норми немає. Проте це не означає, що платник податків не може відстояти свої «податкововитратні» права.

Ми в цьому плані завжди дотримувалися такої позиції: оскільки ТМЦ у ситуації, що розглядається, надходять емітенту корпоративних прав не безоплатно, а в обмін на власні корпоративні права, тобто за компенсацію, з переходом права власності на них, то така операція для цілей оподаткування характеризується як продаж (реалізація) товарів, а отже, у такого емітента щодо вказаних ТМЦ виникає право на «податкові» витрати. До речі, це саме стосується й цінних паперів (щодо витрат за цінними паперами, отриманими емітентом як внесок до статутного фонду, працівники податкового відомства також виступали «проти», про що свідчить їх консультація в розділі 110.19 ЄБПЗ).

Як не дивно, відносно періоду до 01.04.2012 р. були й позитивні висновки від ДПСУ. На жаль, з’явилися вони лише у 2012 році, тобто коли Закон про податок на прибуток уже давно не діяв (див. лист ДПСУ від 05.01.2012 р. № 127/6/15-1215).

І от нарешті істина перемогла: в Узагальнюючій податковій консультації, що коментується, податківці погодилися з тим, що внесення ТМЦ та/або цінних паперів до статутного фонду юридичної особи в обмін на корпоративні права, емітовані такою юридичною особою при їх розміщенні (пряма інвестиція), має компенсаційний характер. У зв’язку з цим собівартість таких отриманих ТМЦ та/або цінних паперів у разі використання їх у госпдіяльності емітента уключається до складу його витрат у загальновстановленому порядку.

Такий висновок не може не радувати. Залишається додати: на підставі п. 138.4 ПКУ, який встановлює порядок визнання витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, витрати за операціями з отриманими у вигляді внеску до статутного фонду ТМЦ визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від їх реалізації.

Що стосується цінних паперів, то положеннями п. 153.8 ПКУ встановлено спеціальні правила визначення фінансового результату від операцій із ними (у розрізі окремих видів цінних паперів). При цьому, оскільки внесення до статутного фонду (капіталу) цінних паперів, як правило, є їх обігом на вторинному ринку, витрати платника податків за такими цінними паперами формуватимуться в податковому періоді їх здійснення незалежно від факту отримання доходу від продажу таких цінних паперів. Цей висновок випливає, зокрема, з листа ДПСУ від 05.11.2011 р. № 4807/6/15-1415, № 150/2/15-1410, консультації, розміщеній у розділі 110.19 ЄБПЗ, а також з Узагальнюючої податкової консультації щодо порядку оподаткування податком на прибуток операцій з цінними паперами на вторинному ринку, затвердженої наказом ДПСУ від 05.07.2012 р. № 579 (див. с. 23 цього номера).

 

Наталя Білова