19.07.2012
Наказ від 05.07.2012 р. № 577
(витяг)
Керуючись статтею 52 Податкового кодексу України, з метою забезпечення єдиного підходу до практичного застосування норм податкового законодавства
НАКАЗУЮ:
1. Затвердити Узагальнюючу податкову консультацію щодо визначення витрат за діяльністю, не передбаченою статутом (додається).
<…>
Голова О. Клименко
Затверджено наказом ДПС України від 05.07.2012 р. № 577
Узагальнююча податкова консультація щодо визначення витрат за діяльністю, не передбаченою статутом
У консультації використовуються такі скорочення:
Податковий кодекс України — ПКУ.
Відповідно до п. 4 ст. 57 Господарського кодексу України статутом вважається нормативний акт, що визначає правове становище, завдання, структуру, функції, статутний капітал і назву юридичної особи та її місцезнаходження, найменування посади керівника, який її очолює, а також інші необхідні умови діяльності юридичної особи.
Відповідно до п. 14.1.36 ст. 136 ПКУ господарською діяльністю визнається діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Пунктом 14.1.56 ст. 14 ПКУ встановлено, що доходи — це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Витрати — сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником) (п. 14.1.27 ст. 14 ПКУ).
Запитання: як здійснюється податковий облік витрат при проведенні діяльності, не передбаченої статутом платника податку?
Відповідь: витрати від операцій, проведених підприємством від діяльності, не передбаченої статутом, визнаються витратами за правилами, встановленими розділом III Податкового кодексу України за умови їх документального підтвердження, зв’язку із господарською діяльністю та визнання доходів від такої діяльності в податковому обліку.
Заступник директора Департаменту оподаткування юридичних осіб
— начальник Управління адміністрування податку
на прибуток та податкових платежів Н. Хоцянівська
коментар редакції
Нестатутна діяльність: витратам бути!
У цій консультації податківці надали, у цілому, позитивний висновок, особливо якщо враховувати інші їх роз’яснення з цього питання. Зокрема, вони вважають, що при здійсненні не вказаної у статуті діяльності (далі — нестатутна діяльність) платник має право відобразити витрати, але за умови: (1) їх документального підтвердження, (2) зв’язку з господарською діяльністю, (3) визнання доходів від такої діяльності. Розглянемо цей висновок детальніше.
Спершу пригадаємо, що статут є однією з форм установчих документів. Згідно з ч. 1 ст. 88 ЦКУ в ньому має бути вказано: найменування, органи управління, їх компетенцію, порядок прийняття ними рішень, порядок вступу до товариства та виходу з нього, а також інші дані, якщо це передбачено ЦКУ чи іншим законом. У свою чергу, ч. 4 ст. 57 ГКУ передбачає розкриття у статуті у тому числі інформації про предмет діяльності товариства, тобто про види діяльності, які товариство планує (але не обов’язково буде!) здійснювати. При цьому у загальному випадку, на практиці у статутах фіксується необмежена кількість видів діяльності*: як правило, за допомогою зазначення в останньому рядку їх переліку «інші віди діяльності, не заборонені законом».
* На відміну від реєстраційної картки, до якої може бути перенесено лише обмежену кількість основних видів діяльності, причому відповідно до КВЕД. При цьому нагадаємо, що в самому статуті зазначення видів діяльності абсолютно не обов’язково має збігатися із КВЕД (див. постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 03.11.2009 р. у справі № 2-а-6291/09/2670).
Водночас іноді подібний порядок не дотримується, що призводить до виникнення запитань, серед яких і правомірність відображення витрат за нестатутною діяльністю. При цьому донедавна фахівці ДПСУ відповідали на нього фіскально, ґрунтуючись на тому, що в податкових цілях господарською діяльністю може вважатися лише та, яку названо в статуті. Зрозуміло, правомірність таких висновків сумнівна, адже головним критерієм для віднесення тієї чи іншої діяльності до господарської є спрямованість на отримання доходу (п.п. 14.1.36 ПКУ), причому без її обмеження статутними видами діяльності.
Крім того, в окремих роз’ясненнях ДПСУ висловлювалася думка, що здійснення нестатутної діяльності (причому іноді податківці абсолютно неправомірно відносять до неї і збиткову діяльність, про що див. ухвалу ВАСУ від 02.02.2012 р. у справі № К-10438/08) є однією з підстав для ліквідації юрособи в судовому порядку згідно з абзацом третім п. 2 ст. 38 Закону про держреєстрацію — зокрема, у зв’язку зі здійсненням діяльності, що суперечить установчим документам (див. Єдину базу податкових знань, розділ 510.01). Подібний підхід також не можна назвати обґрунтованим, про що як мінімум свідчить те, що по-перше, не вказана у статуті діяльність зовсім не обов’язково повинна йому суперечити, а по-друге, п. 11.10 Порядку № 1588 установлено, що рішення про звернення до суду приймається лише при здійсненні діяльності, що суперечить установчим документам та законодавству (незважаючи на те, що названа норма не збігається з тією, що встановлена п. 2 ст. 38 Закону про держреєстрацію, податківці повинні дотримуватися саме її). Крім того, свого часу на правомірність здійснення нестатутної діяльності вказував і Мін’юст (див. лист від 05.11.2004 р. № 19-45-1332).
У свою чергу, судячи з висновку консультації, що коментується, сьогодні ДПСУ готова пом’якшити свій підхід: як уже зазначалося, податківці погодилися із правомірністю відображення витрат за нестатутною діяльністю за умови їх підтвердження належними документами, зв’язку з господарською діяльністю (тобто спрямованості на отримання доходу) та відображення доходу від такої діяльності. При цьому зазначимо дещо про необхідність коректного розуміння останньої умови: річ у тім, що деякі витрати безпосередньо не приводять до отримання доходу (наприклад, адміністративні або збутові), проте вони пов’язані з його отриманням опосередковано — такі витрати слід відображати в загальному порядку, передбаченому для них ПКУ.
Віталій Смердов