17.10.2013
| Підприємство уклало з фізичною особою договір підряду в жовтні. Роботи за цим договором виконуватимуться два місяці (жовтень — листопад). Винагороду фізособі буде нараховано і виплачено одноразово, після підписання акта виконаних робіт. На що потрібно звернути увагу при оподаткуванні винагороди? Чи можна в акті виконаних робіт написати, що роботи за договором виконувалися тільки один місяць (листопад) і не розподіляти винагороду за місяцями для цілей ЄСВ? (м. Одеса) |
Почнемо з теорії. Винагорода за цивільно-правовим договором (далі — ЦПД), за яким виконувалися роботи (надавалися послуги), включається:
1) до бази справляння єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ) на підставі абзацу першого п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464 та розд. III Інструкції № 455. Зауважте, будь-яких змін у частині справляння ЄСВ із суми такої виплати у зв’язку з початком адміністрування ЄСВ Міндоходів не відбулося. Як і раніше, ви нараховуєте ЄСВ на суму винагороди за виконані роботи (надані послуги) в межах максимальної величини бази нарахування ЄСВ. Її розмір дорівнює 17 розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, визначеного законом на відповідний місяць (у 2013 році з січня по листопад — 19499 грн., у грудні — 20706 грн.) (п. 4 ч. 1 ст. 1 Закону № 2464 та п. 3.16 Інструкції № 455).
Причому, якщо строк виконання робіт (надання послуг) за ЦПД перевищує календарний місяць, для порівняння з максимальною величиною бази нарахування ЄСВ вам необхідно винагороду за ЦПД розділити на кількість місяців, за яку вона нарахована (ч. 2 ст. 7 Закону № 2464, п.п. 4 п. 4.3 Інструкції № 455). Розмір ЄСВ у частині нарахувань на суму винагороди за ЦПД становить 34,7 % (абз. 5 ч. 5 ст. 8 Закону № 2464, п.п. 4 п. 3.1 Інструкції № 455), у частині утримань — 2,6 % (ч. 8 ст. 8 Закону № 2464, п. 3.7 Інструкції № 455);
2) до складу оподатковуваного доходу фізособи (п.п. 164.2.2 ПКУ). Причому при визначенні бази оподаткування дохід у вигляді винагороди за ЦПД зменшуйте на суму ЄСВ у частині утримань.
Винагорода фізособи за ЦПД обкладається податком на доходи фізичних осіб за ставками 15 % і 17 %
У 2013 році ставка 15 % застосовується до бази оподаткування винагороди за ЦПД (його частини), сума якої за місяць не перевищує 11470 грн., а ставка 17 % — до частини бази оподаткування, що перевищує у звітному місяці цю величину.
Тепер розрахуємо суми ЄСВ і ПДФО, які підприємство повинне буде перерахувати до бюджету із суми винагороди за ЦПД.
Оскільки строк виконання робіт припадає на два місяці: жовтень та листопад, для порівняння з максимальною величиною бази нарахування ЄСВ винагороду, нараховану за ЦПД, ділимо на 2 місяці:
30000,00 : 2 = 15000,00 (грн.).
Оскільки дохід фізичної особи у вигляді розподіленої винагороди в жовтні 2013 року (15000,00 грн.) та листопаді 2013 року (15000,00 грн.) не перевищив розмір максимальної величини бази нарахування ЄСВ, що діє в цих місяцях (див. вище), то ЄСВ справлятиметься в повному обсязі.
Визначимо ЄСВ у частині нарахувань:
— із частини винагороди, що припадає на жовтень 2013 року:
15000,00 х 34,7 : 100 = 5205,00 (грн.);
— із частини винагороди, що припадає на листопад 2013 року:
15000,00 х 34,7 : 100 = 5205,00 (грн.).
Визначимо ЄСВ у частині утримань:
— із частини винагороди, що припадає на жовтень 2013 року:
15000,00 х 2,6 : 100 = 390,00 (грн.);
— із частини винагороди, що припадає на листопад 2013 року:
15000,00 х 2,6 : 100 = 390,00 (грн.).
Загальна сума утриманого в листопаді ЄСВ становить 780,00 грн. (390,00 грн. + 390,00 грн.).
Загальна сума нарахованого в листопаді ЄСВ дорівнює 10410,00 грн. (5205,00 грн. + 5205,00 грн.).
Визначимо базу оподаткування доходу у вигляді винагороди за ЦПД:
30000,00 - 780,00 = 29220,00 (грн.)
Розрахуємо суму податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО), що підлягає сплаті до бюджету із суми винагороди:
11470,00 х 15 : 100 + (29220,00 - 11470,00) х 17 : 100 = 4738,00 (грн.)
Отже, із суми винагороди, нарахованої фізособі в листопаді 2013 року за два місяці роботи за ЦПД (30000,00 грн.), підприємство сплатить до бюджету ЄСВ у частині нарахувань — 10410,00 грн., ЄСВ у частині утримань — 780,00 грн. та ПДФО — 4738,00 грн. «На руки» підрядник отримає 24482,00 грн. (30000,00 грн. - 780,00 грн. - 4738,00 грн.).
А от якби роботи за ЦПД виконувалися один, а не два місяці, сума внеску до бюджету із суми винагороди в 30000,00 грн. була б відчутно нижчою. Адже в цьому випадку ЄСВ справлявся б тільки з частини винагороди, що дорівнює максимальній величині 19499,00 грн. І підприємству довелося б сплатити ЄСВ:
— у частині нарахувань у сумі 6766,15 грн. (19499,00 грн. х 34,7 : 100) замість 10410,00 грн.;
— у частині утримань — 506,97 грн. (19499,00 грн. х 2,6 : 100) замість 780,00 грн.
Щоправда, зросте сума податку на дохід через зменшення ЄСВ, але не значно.
Визначимо базу обкладення ПДФО доходу у вигляді винагороди за ЦПД:
30000,00 - 506,97 = 29493,03 (грн.).
Визначимо суму ПДФО, що підлягає сплаті до бюджету з винагороди за ЦПД (30000,00 грн.), якщо роботи за ним виконувалися один місяць:
11470,00 х 15 : 100 + ((29493,03 - 11470,00) х 17 : 100 = 4784,42 (грн.).
У цьому випадку за виконану роботу за ЦПД фізособа отримає 24708,61 грн. (30000,00 грн. - 506,97 грн. - 4784,42 грн.).
Як бачимо, у разі «одномісячного» ЦПД однозначно виграє підприємство. Воно перерахує до бюджету меншу суму ЄСВ. Що стосується фізособи, яка виконує роботи за договором підряду, то з нею не все так однозначно. З одного боку, за виконану роботу «наче за один місяць» вона отримає більшу винагороду (аж на 226,61 грн. (24708,61 грн. - 24482,00 грн.)), але з іншого — втратить місяць пенсійного стажу. Тому при скороченні в документах реального строку виконання робіт (надання послуг) за ЦПД сторонам договору слід зважити всі «за і проти» і прийняти те рішення, яке влаштовувало б обидві сторони.
І тут ми підійшли до другого запитання нашого читача. Чи можна в акті виконаних робіт написати, що роботи за ЦПД виконувалися один місяць (листопад), якщо договір було укладено в жовтні й у ньому не було зазначено період виконання робіт? По відповідь звернемося до ЦКУ.
За загальним правилом, ЦПД набирає чинності з моменту його укладення. Це прямо передбачено ч. 2 ст. 631 ЦКУ. Тому, якщо сторони договору окремо не зазначили в ньому, з якої дати підрядник розпочне виконання робіт, вважається, що він виконує роботи з дати укладення договору, зазначеної в самому договорі (у вигляді дати підписання поряд з підписами сторін, дати договору перед преамбулою або дати укладення договору, позначеної в самому тексті).
Якщо ж ви з метою зменшення податкового навантаження вирішили скоротити на папері строк виконання робіт до одного місяця, рекомендуємо «не винаходити велосипед», а скласти і підписати з підрядником доповнення до договору підряду. У доповненні зазначте конкретну дату, з якої ваш підрядник розпочав виконання робіт, і зазначте, що це доповнення є невід’ємною частиною договору підряду.
Марія Соломіна, податковий експерт