06.03.2014
За договором комісії комітент доручає комісіонеру знайти третю сторону — переробника, укласти з ним договір та передати йому сировину на переробку. Надалі комітент очікує (від переробника через комісіонера) отримати вже виготовлену з цієї сировини готову продукцію. Як бути в цій ситуації із сировиною? Чи обкладати ПДВ (аналогічно договору комісії на продаж) передання сировини від комітента комісіонеру?
(м. Миколаїв)
Насамперед у цій ситуації проаналізуємо суть договірних відносин. Адже очевидно, що названий у запитанні посередницький договір комісії відрізняється від звичайного договору комісії на продаж.
Нагадаємо, що у стандартному випадку за договором комісії на продаж комітент доручає комісіонеру (який діє від свого імені, але за рахунок комітента) реалізувати (продати) товар, що належить комітенту, за винагороду. У цій же ситуації комітент не вимагає від комісіонера продати товар (сировину), а доручає йому передати свою сировину на переробку. Тобто знайти переробника сировини та, уклавши з ним договір на виконання робіт з переробки, купити роботи з переробки. Тому, по суті, у цьому випадку маємо справу не з договором комісії на продаж сировини, а з договором комісії на придбання робіт із переробки сировини. Тим більше, що надалі комітенту повертається виготовлена з цієї сировини готова продукція.
Зверніть увагу, що такий варіант договору комісії цілком можливий і має право на існування. Адже юридичні норми свідчать: за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або декілька правочинів від свого імені (ст. 1011 ЦКУ). У цьому ж випадку сторони просто домовилися, що правочин (ст. 202 ЦКУ) полягає не в реалізації товару (сировини) комітента, а в пошуку для комітента переробника та придбання в нього робіт із переробки. Отже, законодавчо підкріплена різноманітність правочинів у договорах комісії.
Тепер — до облікового боку запитання. Тут явно видно: ці операції не що інше як операції з давальницькою сировиною. Своя особливість у них тільки в тому, що до них ще «підключено» й посередника. Нагадаємо, що про правові моменти й облікові нюанси «українських» операцій із давальницькою сировиною ви вже могли дізнатися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 1 — 2, с. 20. А от давальницькі операції у сфері ЗЕД детально розглядалися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 66, с. 27 і № 68, с. 22.
Зараз тільки відзначимо головну особливість давальницьких взаємовідносин.
При переданні давальницької сировини в переробку право власності на сировину від замовника до переробника не переходить
Тому і власне операції з передання давальницької сировини та подальшого повернення виготовленої з неї готової продукції ніяк не впливають на облік сторін. Адже немає операції постачання (п.п. 14.1.191 ПКУ) — продажу сировини (готової продукції) не відбувається. А отже, немає й об’єкта ПДВ(!).
Про це говорять і податківці. Вони роз’яснюють: оскільки давальницька сировина є власністю замовника і при переданні її для переробки право власності на цю сировину до виконавця не переходить, то за операціями передання давальницької сировини виконавцю, а також при отриманні замовником готової продукції податкові зобов’язання з ПДВ не нараховуються (див. консультацію в підкатегорії 101.06 БЗ).
Усе це справедливо і для посередництва. Тут також і власне сировина, а потім і виготовлена з неї продукція, ні до кого у власність (ані до комісіонера, ані до переробника) не переходить. Вони, як і раніше, — власність комітента. Отже, за сировинною складовою, що циркулює від комітента через комісіонера до переробника (а надалі повертається власнику-комітенту у вигляді готової продукції), не виникає об’єкта ПДВ (ст. 185 ПКУ). Тому при переданні сировини комісіонеру (для її здавання на переробку) у комітента не виникає необхідності в нарахуванні податкових зобов’язань з ПДВ.
До того ж примітно, що власне «посередницький» п. 189.4 ПКУ вимагає нараховувати ПДВ щодо постачання товарів, яке здійснюється за посередництва. Але ж постачання в цьому випадку, як ми з’ясували, не здійснюється. Отже, оскільки передання у власність (тобто постачання) щодо сировини (готової продукції) врешті-решт не відбувається, на ПДВ-облік сторін такі операції із сировиною (готовою продукцією) ніяк не вплинуть.
Послуги з переробки — ось що буде в цьому випадку об’єктом оподаткування в податковому обліку сторін (за правилами посередницького п. 189.4 ПКУ, тобто загальними правилами оподаткування, що діють для посередництва). Детальніше про посередництво і договори комісії читайте у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 10.
Людмила Солошенко, податковий експерт