Податковий агент та військовий збір: ставка 1,5 чи 5 %?

* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у період дії воєнного стану» від 10.10.2024 № 4015-IX.

Про підвищення ставки ВЗ з 01.12.2024 сказано багато. Та ми знову пропонуємо повернутися до цієї теми й розглянути проблему, так би мовити, комплексно, а саме з урахуванням змін, внесених до ПКУ Законом № 4015, наданого податківцями роз’яснення від 02.12.2024 та змін, що мають бути внесені Законом № 4113*. Зауважимо, що на момент написання статті Закон № 4113 не набрав чинності. Водночас у випадку його підписання Президентом та опублікування норми, про які сьогодні говоритимемо, почнуть діяти фактично «заднім числом», а саме з 01.12.2024.

* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 04.12.2024 № 4113-IX.

Проблему підвищення ставки ВЗ розбираємо з точки зору податкових агентів — підприємств та ФОП, які виплачують звичайним фізособам доходи, що оподатковуються ВЗ.

Об’єкт оподаткування

Доволі часто можна почути запитання: з яких доходів тепер платити ВЗ? Наприклад, підприємство купує у фізособи легкове авто та квартиру. Чи потрібно сплачувати ВЗ з таких доходів з 01.12.2024?

Відповідь на це запитання доволі проста й порадує податкових агентів. Ані Закон № 4015, ані Закон № 4113 не змінюють коло доходів звичайних фізосіб, які оподатковуються ВЗ податковими агентами.

Як і раніше, об’єктом оподаткування ВЗ є ті ж доходи, що є об’єктом оподаткування ПДФО.

Не зазнав змін і перелік доходів звичайних осіб, з яких не утримується ВЗ.

Отже, якщо говоримо про доходи фізосіб від звичайних податкових агентів — підприємств та ФОП, то продовжує працювати правило: якщо з доходу утримуємо ПДФО, то утримуємо й ВЗ. Якщо немає ПДФО, не буде й ВЗ.

Ставка збору

За загальним правилом з 01.12.2024 доходи фізосіб оподатковують ВЗ за ставкою 5 % від об’єкта оподаткування.

Що стосується військовослужбовців і працівників ЗСУ та інших утворених відповідно до законів України військових формувань, то для них збережено ставку ВЗ 1,5 %. Водночас Закон № 4113 конкретизує коло доходів, щодо яких ця ставка застосовується. Це — грошове забезпечення, грошові винагороди та інші виплати, які здійснюються відповідно до законодавства України (за винятком доходів, які звільняються від оподаткування ВЗ). Звідси висновок: з добровільних виплат мобілізованим утримуємо ВЗ за ставкою 5 %.

Перехідні положення

Пунктом 2 розд. ІІ Закону № 4015 встановлено, що доходи звичайних фізосіб — платників ВЗ, нараховані за наслідками податкових періодів до 01.12.2024, оподатковуються за ставкою ВЗ 1,5 % незалежно від дати їх фактичної виплати (надання), крім випадків, прямо передбачених ПКУ.

Своє трактування цієї норми Закону № 4015 представила ДПСУ в роз’ясненні від 02.12.2024. Чи вдало у них вийшло? Скажімо так: креативненько. Особливо щодо зарплати. Проте розуміємо, що це той випадок, коли простіше (та й краще для нервової системи) погодитися, ніж сперечатися з податківцями.

Як же бачить перехід через Альпи з 1,5 на 5 % податкова? Наведемо головні тези.

1. До доходів (їх частини) у вигляді зарплати, у тому числі відпускних, лікарняних, які нараховані (виплачені, надані) податковими агентами за податкові періоди:

— до 01.12.2024, застосовується ставка ВЗ 1,5 % незалежно від дати їх фактичної виплати (надання);

— з 01.12.2024, утримуємо ВЗ за ставкою 5 %.

2. До усіх інших оподатковуваних доходів, у тому числі у вигляді виплат за цивільно-правовими договорами, орендної плати, процентів за депозитами, дивідендів тощо, які нараховані (виплачені, надані) податковими агентами після 01.12.2024, застосовується ставка ВЗ 5 % незалежно від того, за який період такі доходи нараховано.

Розберемо далі на прикладах, як це має працювати.

Зарплата та ВЗ

У випадку з зарплатою, зокрема й лікарняними та відпускними, на думку податківців, важливий не факт нарахування, надання чи її виплати, а період, за який вона нарахована. Як обґрунтування вони наводять положення п.п. 169.4.1 ПКУ, яким визначено порядок застосування податкової соціальної пільги (ПСП) та проведення перерахунку ПДФО.

До чого ПСП до ВЗ? Ні до чого. А ось норми щодо перерахунку ПДФО податківці дивним чином поширили на ВЗ. Допускаємо, що це одноразова акція, бо так комусь було дуже треба. Та поживемо — побачимо.

А ось місяць нарахування непрацездатних виплат не має значення.

Підприємство утримає ВЗ з лікарняних за листопад за ставкою 1,5 %, а з лікарняних за грудень — 5 %. Загальна сума ВЗ з лікарняних за листопад — грудень, що нараховані у грудні 2024 року, становить:

1800 х 1,5 : 100 + 4200 х 5 : 100 = 237 (грн).

Увага! Податківці наполягають, що для працівників резидентів Дія Сіті лікарняні не є зарплатою. Це інший оподатковуваний дохід (п.п. 164.2.20 ПКУ). За такого підходу зарплатні правила щодо ставки ВЗ до них не повинні застосовуватися. Відповідно лікарняні працівників резидента Дія Сіті, що нараховані у грудні, мають оподатковуватися ВЗ за ставкою 5 %. Водночас не факт, що податківці знову щось не вигадають. Тож краще отримати ІПК з цього питання у випадку нарахування у грудні 2024 року лікарняних за листопад.

Оскільки відпускні були нараховані в листопаді, то з них утримано ВЗ за ставкою 1,5 %. Проте це ж відпускні за грудень! Тож з урахуванням позиції податківців, з відпускних грудня має бути утримано ВЗ за ставкою 5 %. Тому у грудні роботодавець повинен зробити перерахунок ВЗ, у результаті якого буде виявлено заниження суми ВЗ (утримали менше, ніж потрібно) в розмірі:

24000 х 5 : 100 - 360 = 840 (грн).

Недоутриману суму стягуємо за рахунок будь-якого місячного доходу (після його оподаткування).

На наш погляд, така донарахована індексація має оподатковуватися в загальній сумі зарплати грудня за ставкою 5 %. Це узгоджується навіть з приписами п.п. 169.4.1 ПКУ, яким оперує податкова. Він зобов’язує «розкидати» за місяцями, за які нараховано, виключно доходи у вигляді зарплати за період її збереження згідно із законодавством, у тому числі за час відпустки або лікарняного. А ось донарахована зарплата має оподатковуватися за ставкою ВЗ у загальній сумі зарплати місяця нарахування. Тобто вона є частиною фонду оплати праці такого місяця. Водночас не здивуємося, якщо податківці будуть наполягати на «розкиданні» таких донарахованих зарплатних сум для ВЗ-цілей.

Інші доходи та ВЗ

Доходи, які не є зарплатою та нараховані (виплачені, надані) податковими агентами після 01.12.2024, податківці пропонують оподатковувати ВЗ за ставкою 5 % незалежно від того, за який період такі доходи нараховано. Обґрунтування — такі доходи є доходом звітного періоду, в якому вони безпосередньо були нараховані (надані, виплачені), а не періодів, за які вони були нараховані.

І ось тут доволі часто можна почути запитання:

Відповідь: ні.

Що б там не писала ДПСУ, є п. 2 розд. ІІ Закону № 4015, який зобов’язує доходи, нараховані за підсумками податкових періодів до 01.12.2024, оподатковувати за ставкою ВЗ 1,5 % незалежно від дати їх фактичної виплати (надання), крім випадків, прямо передбачених ПКУ. Відповідно такі «інші» доходи, які були нараховані 01.12.2024 чи пізніше, мають оподатковуватися ВЗ за ставкою 5 %, незалежно від того, за який період вони нараховані та коли виплачені.

Крім того, за загальним правилом доходи, які виплачують податкові агенти, остаточно оподатковуються при їх нарахуванні.

При виплаті авансу в жовтні з його суми був утриманий ВЗ за ставкою 1,5 %, що діяла на час виплати. Сума внеску тоді становила:

50000 х 1,5 : 100 = 750 (грн).

У грудні винагорода нарахована. Сума ВЗ, яка має бути утримана з такої винагороди, дорівнює:

150000 х 5 : 100 = 7500 (грн).

Отже, при виплаті залишку винагороди, але не пізніше 30 січня 2025 року, підприємство має сплатити ВЗ у сумі:

7500 - 750 = 6750 (грн).

Дохід, отриманий платником податку від продажу автобуса, — це оподатковуваний дохід. Факт продажу відбувся у грудні 2024 року, коли діє ставка ВЗ 5 %. Тож підприємство з такого доходу утримає ВЗ у сумі:

772000 х 5 : 100 = 38600 (грн).