26.01.2012
Дозвільний облік
Забудовник отримав дозвіл на виконання будівельних робіт. У зв'язку з цим підприємство зазнало деяких витрат (відряджувальні, оплата послуг юридичної компанії).
Чи можна списати ці витрати в тому звітному періоді, коли їх було понесено?
Що стосується бухобліку, то в п. 5 П(С)БО 8 серед інших нематеріальних активів (НМА) згадуються «права на здійснення діяльності».
У шостій групі НМА, визначених для цілей оподаткування прибутку Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ), також названо «права на ведення діяльності».
У принципі, ми (нехай і з деякою натяжкою) готові погодитися з тим, що дозвіл на виконання будівельних робіт можна назвати правом на здійснення (ведення) діяльності.
Практика показала, що податківці найчастіше наполягають саме на такому трактуванні відповідних витрат.
Якщо ж строк будівельних робіт, на які видано дозвіл, становить менше року, то відповідні витрати можна списати на витрати поточного періоду. В усякому разі, п. «ж» п.п. 138.10.6 ПКУ дозволяє це робити щодо «ліцензій та інших спеціальних дозволів <...>, виданих державними органами для провадження господарської діяльності».
Якщо строк дії дозволу становить більше року, то витрати, з яких складається його вартість, підлягають амортизації у складі НМА. Ці НМА амортизуватимуться. Відповідну амортизацію, очевидно, слід списати на собівартість будівництва.
Це хоча й найпоширеніший, але не єдиний варіант вирішення проблеми обліку дозволів на будівельні роботи.
Деякі фахівці стверджують, що категорія «право на здійснення (ведення) діяльності» стосується не конкретних робіт чи об'єктів, а бізнесу в цілому (тобто власне «діяльності»). Тому під визначення НМА підпадають лише ті дозволи, що стосуються діяльності компанії в цілому (наприклад, будівельна ліцензія), а не локальні дозволи різних держорганів на окремі об'єкти чи роботи.
Крім того, дозвіл на виконання будівельних робіт, відверто кажучи, навряд чи відповідає податковому визначенню НМА, наведеному в п.п. 14.1.120 ПКУ. Нагадаємо цю дефініцію:
«нематеріальні активи — право власності на результати інтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об’єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами».
Зрозуміло, дозвіл на виконання будівельних робіт як суто адміністративний документ не може бути об'єктом права власності.
Таким чином, у забудовника може знайтися достатньо аргументів, щоб оспорити НМА-статус дозволу на виконання будівельних робіт.
Але чи означає відсутність НМА-статусу те, що відповідні витрати можна буде відразу визнати витратами в періоді їх понесення?
На наш погляд, це не так.
Як відомо, загальне правило відображення витрат таке, що вони визнаються в бухгалтерському та податковому обліку лише після визнання доходів, заради отримання яких було понесено ці витрати.
Тому навіть якщо дозвіл не визнати НМА, його вартість не зможе бути списано негайно в періоді понесення відповідних витрат.
У такому разі бухгалтерії забудовника доведеться відносити вартість витрат на отримання дозволу на вартість будівництва конкретного об'єкта. Адже саме з роботами на цьому об'єкті прямо пов'язаний відповідний дозвіл.
Такий підхід до обліку будівельних дозволів у світовій практиці відомий.
Скажімо, коментатори US-GAAP відзначають, що до вартості конкретної будівлі прямо включається серед іншого і «вартість дозволу на будівництво» 1.
1 Принципы бухгалтерского учета / Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэл. — М.: Финансы и статистика, 1993. — С. 199.
Загалом, як не крути, але дозволи зі строком більше року на виконання будівельних робіт не може бути списано до витрат періоду. Їх буде або капіталізовано у складі НМА та списано на вартість будівництва поступово, або списано до вартості будівництва відразу.
А це означає, що відповідні витрати зможуть зменшити прибуток лише тоді, коли побудована будівля почне експлуатуватися (у складі амортизації будівлі) чи буде продана (у складі собівартості реалізації).
Іван Чалий