Коммунальные услуги и НДС: формируем налоговый кредит

В последнее время количество бюджетных учреждений, включенных в реестр плательщиков НДС, значительно увеличилось. И если для опытных НДС-плательщиков подобные ситуации абсолютно привычны, то у новичков это вызывает кучу вопросов. Поэтому поможем учреждению разобраться с этими вопросами.

Оплачиваем услуги за счет общего фонда: что делать с НДС?

На бюджетные учреждения - плательщики НДС распространяются общие правила налогообложения и учета НДС. На этом моменте недавно акцентировали внимание налоговики в своем разъяснении*. Основные выводы этого документа, на которые стоит обратить внимание бюджетным учреждениям - плательщикам НДС, приведены в материале "Учреждение - плательщик НДС: ключевые акценты" (см. "Бюджетная бухгалтерия", 2024, № 1).

* Разъяснение ГНС "Об особенностях формирования налоговых обязательств и налогового кредита бюджетными учреждениями - плательщиками налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в случае одновременного использования приобретенных товаров/услуг в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, в т. ч. освобожденных от налогообложения" от 11.12.2023.

Следовательно, бюджетные учреждения осуществляют деятельность, связанную, в частности, с предоставлением платных услуг, освобожденных от обложения НДС, и поставляют товары/услуги, облагаемые НДС. В то же время бюджетные учреждения осуществляют деятельность, которая финансируется за счет бюджета и не считается хозяйственной, поскольку направлена не на получение доходов, а на выполнение законодательно определенных функций учреждения.

Но главное - при осуществлении всех вышеупомянутых операций бюджетные учреждения должны руководствоваться правилами, прописанными в НКУ*. Ведь, как отмечают налоговики, такие правила являются обязательными для всех плательщиков НДС независимо от формы собственности плательщика (частная, государственная, коммунальная) и типа осуществляемых им операций (освобожденные от обложения НДС, облагаемые). Так что как ни крути, как ни крути, а соблюдать требования НКУ бюджетным учреждениям придется. И за счет каких именно источников приобретены те или иные товары или оплачены услуги, значения не имеет.

* Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 № 2755-VI.

Прежде всего это касается порядка формирования налогового кредита (далее - НК) по НДС, составления НН / расчетов корректировки к НН и их регистрации в Едином реестре налоговых накладных (далее - ЕРНН). Рассмотрим, как учреждение должно придерживаться таких правил относительно оплаты коммунальных услуг с учетом того факта, что такие услуги будут использованы при предоставлении образовательных услуг, освобожденных от обложения НДС.

Получаем коммунуслуги → формируем НК

В этой ситуации заведение - плательщик НДС получает от своих контрагентов, т. е. поставщиков коммунальных услуг, НН на соответствующие суммы. И в этом нет ничего удивительного. Так как такие поставщики на дату возникновения своих налоговых обязательств (далее - НО) оформляют НН на сумму предоставленных коммунальных услуг.

Как действовать заведению - плательщику НДС? По общему правилу, предусмотренному в п. 198.3 НКУ, бюджетные учреждения относят суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением услуг, в НК. Поэтому заведение должно отразить НК на основании заполненных в соответствии с требованиями Порядка № 1307* и зарегистрированных НН по полученным коммунальным услугам.

* Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 № 1307.

Приведем основные правила формирования НК бюджетными учреждениями - плательщиками НДС.

1. Формируем НК исходя из общей стоимости приобретенных услуг.

2. Датой отнесения сумм НДС к НК является дата того события, которое произошло раньше. То есть это будет:

- либо дата списания средств со счета учреждения на оплату услуг;

- либо дата получения услуг.

3. Главное основание для отнесения сумм НДС к НК - это НН, правильно оформленная поставщиком на имя бюджетного учреждения и зарегистрированная в ЕРНН.

4. Бюджетное учреждение - плательщик НДС формирует НК независимо от направления использования приобретенных услуг. То есть не имеет никакого значения, в каких операциях (облагаемых или освобожденных от НДС) такие услуги будут использоваться.

5. Учреждение формирует НК независимо от того, начало оно использовать такие услуги в налогооблагаемых операциях в течение отчетного налогового периода или нет. Также на формирование НК никак не влияет, осуществляло учреждение вообще налогооблагаемые операции в течение отчетного налогового периода или нет.

Следовательно, в описанной ситуации заведение образования - плательщик НДС отражает НК в полном объеме (т. е. 100 %) приобретенных услуг независимо от направления их использования и назначения. Также на правила формирования НК не влияет тот факт, за счет каких источников учреждение осуществляет оплату таких услуг: за счет общего или специального фонда.

Ищем баланс между НК и НО → начисляем "компенсирующие" НО

Теперь переходим к самому интересному моменту.

В этой ситуации нашему читателю, как полноценному плательщику НДС, придется иметь дело как с формированием НК, так и с применением механизма начисления компенсирующих НО, предусмотренного п. 198.5 НКУ.

Это связано с тем, что такие учреждения предоставляют образовательные услуги, освобожденные от обложения НДС. Напомним: перечень таких операций приведен в ст. 197 НКУ.

Собственно, основная цель применения п. 198.5 НКУ заключается в том, чтобы не позволить плательщику НДС сформировать отрицательное значение НДС за счет НК, уплаченного при приобретении услуг. Если этого не сделать, то НК почти всегда будет превышать НО. Учитывая это, плательщику придется постоянно указывать в декларации по НДС бюджетное возмещение и отрицательное значение НДС.

Основные правила применения этого механизма следующие:

1) учреждение начисляет компенсирующие НО по НДС, только если по операции по приобретению услуг у него был НК. И как только появилось такое право (НН оформлена и зарегистрирована в ЕРНН), учреждение может начислить компенсирующие НО;

2) начисляем компенсирующие НО, если услуги приобретены для использования в операциях:

- которые не являются объектом налогообложения(ст. 196 НКУ);

- освобожденных от налогообложения(ст. 197 НКУ). В вопросе нашего читателя как раз идет речь о таких операциях;

- не являющихся хозяйственной деятельностью плательщика НДС (например, сверхнормативные недостачи и потери от порчи материальных ценностей и т.п.);

3) базу для начисления обязательств для услуг определяем исходя из стоимости приобретения;

4) в подтверждение начисления компенсирующих НО учреждение составляет сводную НН.

Такую НН плательщик НДС должен составить не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать ее в ЕРНН. Кстати, зарегистрировать НН следует в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем месяца оформления НН. Например, если сводная компенсирующая НН составлена 29.03.2024, то зарегистрировать ее необходимо до 18.04.2024 включительно. Такую сводную НН оставляем себе.

Как правильно заполнить такую НН, читайте в материале "Предоставление образовательных услуг: какие НН составлять?" (см. "Бюджетная бухгалтерия", 2023, № 43).

Рассмотрим, как выглядит формирование НК и начисление "компенсирующих" НО на примере.

В указанной ситуации алгоритм действий бухгалтера будет следующим:

1) формируем НК по приобретенным коммунальным услугам (при наличии оформленной и зарегистрированной НН) на сумму 12500 грн;

2) начисляем компенсирующие НО по приобретенным коммунальным услугам - 12500 грн;

3) составляем сводную компенсирующую НН на сумму 12500 грн и своевременно ее регистрируем;

4) заполняем декларацию по НДС следующим образом:

- показываем НК по приобретенным коммунальным услугам на сумму 12500 грн по коду стр. 10.1;

- указываем сумму компенсирующих НО в сумме 12500 грн - по коду стр. 4.1.