20.07.2012
обычного вытекающего
Бочка дегтя с ложкой меда
Утверждена приказом Государственной
налоговой службы Украины
от 05.07.2012 г. № 581
Обобщающая налоговая консультация
относительно порядка определения дохода и расходов
по операциям по бесплатной передаче
товаров (работ, услуг)
В консультации используются следующие сокращения:
Налоговый кодекс Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI — Кодекс;
Закон Украины от 28 декабря 1994 года № 334/94 «О налогообложении прибыли предприятий» — Закон.
В соответствии с подпунктом 14.1.13 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса бесплатно предоставленными товарами, работами, услугами являются товары, которые предоставляются согласно договорам дарения, другим договорам, по которым не предусматривается денежная или другая компенсация стоимости таких товаров или их возврат, либо без заключения таких договоров; работы (услуги), выполняемые (предоставляемые) без выдвижения требования относительно компенсации их стоимости; товары, переданные юридическому или физическому лицу на ответственное хранение и использованные им.
Согласно подпункту 14.1.36 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса хозяйственная деятельность — деятельность лица, которая связана с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, направленная на получение дохода и проводится таким лицом самостоятельно и/или через свои обособленные подразделения, а также через любое другое лицо, действующее в пользу первого лица, в частности по договорам комиссии, поручения и агентским договорам.
Подпунктом 14.1.202 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса определено, что продажа (реализация) товаров — это любые операции, осуществляемые согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и другим хозяйственным, гражданско-правовым договорам, предусматривающим передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию независимо от сроков ее предоставления, а также операции по бесплатному предоставлению товаров.
Обычная цена применяется в случае осуществления плательщиком налогов в том числе операций со связанными лицами, которые определены подпунктом 14.1.159 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса.
Согласно подпункту 153.2.1 пункта 153.2 статьи 153 Кодекса доход, полученный плательщиком налога от продажи товаров (выполнения работ, предоставления услуг) связанным лицам, определяется в соответствии с договорными ценами, но не меньше обычных цен на такие товары, работы, услуги, действовавших на дату такой продажи, в случае если договорная цена на такие товары (работы, услуги) отличается более чем на 20 процентов от обычной цены на такие товары (работы, услуги).
Подпунктом 153.2.3 пункта 153.2 статьи 153 Кодекса определено, что положения подпункта распространяются также на операции с лицами, которые не являются плательщиками данного налога или уплачивают налог по иным ставкам, нежели плательщик налога на прибыль.
Доход от реализации товаров признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар, определенный в размере договорной (контрактной) стоимости, но не меньше суммы компенсации, полученной в любой форме, в том числе при уменьшении обязательств, с учетом особенностей для отдельных категорий плательщиков налогов или доходов от отдельных операций, установленных положениями раздела III Кодекса (пункт 135.4 статьи 135 и 137.1 статьи 137 Кодекса).
Пунктом 135.2 статьи 135 Кодекса определено, что доходы определяются на основании первичных документов, подтверждающих получение плательщиком налога доходов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разделом II данного Кодекса.
Расходы, которые учитываются для определения объекта налогообложения, признаются на основании первичных документов, подтверждающих осуществление плательщиком налога расходов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разделом II данного Кодекса (пункт 138.2 статьи 138 Кодекса).
Вопрос: каков порядок определения доходов и расходов при осуществлении операций по бесплатной передаче товаров (работ, услуг)?
Ответ: если плательщик налога на прибыль бесплатно предоставляет товары (работы, услуги), независимо от статуса получателя, доход от реализации товаров (работ, услуг) определяется по обычной цене. При этом плательщик имеет право включить в затраты себестоимость таких товаров (работ, услуг).
Заместитель директора
Департамента налогообложения
юридических лиц — начальник
Управления администрирования налога на прибыль
и налоговых платежей Н. Хоцяновская
Комментарий от С. П.
Данная консультация отличается непринужденным манипулированием существующими налоговыми нормами и беззаботным придумыванием новых правил.
Как вам, например, нравится такое установление: обычная цена применяется в случае осуществления плательщиком налогов «в том числе операций со связанными лицами»?! В сочетании с ответом на вопрос (доход от бесплатного предоставления товаров/услуг определяется по обычной цене независимо от статуса получателя) это правило фактически означает: обычные цены применяются всегда.
В нашем экземпляре НКУ такого правила нет. Исходя из концепции НКУ (см. п. 39.1 НКУ) обычная цена применяется лишь в случаях, прямо предусмотренных Кодексом. И хотя ст. 39 НКУ будет действовать только с 01.01.2013 г., этот подход, тем не менее, последовательно проведен в разделах НКУ, посвященных отдельным налогам (сборам), в том числе в разделе III «Налог на прибыль предприятий»).
По общему правилу, сформулированному в п. 135.4 НКУ, доход от операционной деятельности признается в размере договорной (контрактной) стоимости, но не меньше суммы компенсации, полученной в любой форме, в том числе при уменьшении обязательств. Даже ежику понятно, что при бесплатном предоставлении компенсация отсутствует, а договорная (контрактная) стоимость равна 0.
В порядке исключения — в специально оговоренных случаях (например, операции со связанными лицами и не плательщиками налога на прибыль) — доход может определяться по обычной цене.
Следовательно, вывод, сделанный в разъяснении (если плательщик бесплатно предоставляет товары/ работы/услуги, то независимо от статуса получателя доход от реализации определяется по обычной цене), противоречит положениям НКУ. Как это — независимо от статуса получателя, если п. 135.4, п/п. 153.2.1 и 153.2.3 НКУ при системном прочтении утверждают обратное ?
Единственное , что есть позитивного в данном разъяснении,— это разрешение включить себестоимость бесплатно переданных товаров (работ, услуг) в состав затрат. Данное разрешение основано на том, что коль уж бесплатная передача приносит «доход», она может именоваться элементом хоздеятельности. Этот фрагмент разъяснения будет полезен для тех плательщиков налога на прибыль, чьи бесплатные операции действительно попадают под действие обычных цен.