09.02.2012
Письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов, банковской деятельности, налоговой и таможенной политики от 27.01.2012 г. № 04-39/10-83
В Комитете Верховной Рады Украины по вопросам финансов, банковской деятельности, налоговой и таможенной политики рассмотрено письмо Государственной налоговой службы Украины (№ 46/2/17-1210 от 26.01.2012 г.), в котором затрагиваются вопросы по выбору упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности юридическими лицами и физическими лицами — предпринимателями, осуществляющими производство и продажу ювелирных изделий. По результатам рассмотрения сообщаем следующее.
Налоговым кодексом Украины (с изменениями, внесенными Законом Украины от 04.11.2011 № 4014 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности», вступившим в силу с 1 января 2012 года) установлены правовые принципы применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности определенными категориями юридических лиц и физических лиц — предпринимателей, которые должны отвечать требованиям, определенным этим Кодексом.
Одним из требований возможности применения этими лицами упрощенной системы налогообложения является вид хозяйственной деятельности, выбранный такими лицами (пункт 291.4 статьи 291 Налогового кодекса Украины).
Подпунктом 14.1.36 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины установлено, что хозяйственная деятельность — это деятельность лица, которая связана с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, направлена на получение дохода и проводится таким лицом самостоятельно и/или через свои обособленные подразделения, а также через любое другое лицо, действующее в пользу первого лица, в частности по договорам комиссии, поручения и агентским договорам.
Системный анализ норм Налогового кодекса свидетельствует о том, что в некоторых случаях вид хозяйственной деятельности определяется прямой ссылкой на Национальный Классификатор видов экономической деятельности ДК 009:2005 (КВЭД ДК 009:2005) (статьи 48, 154, 209, 291, 298, подраздел 4 раздела XX Налогового кодекса Украины). При этом, в соответствии с пунктом 298.3 статьи 298 и пунктом 299.11 статьи 299 Налогового кодекса Украины вид хозяйственной деятельности согласно КВЭД непосредственно указывается в заявлении и свидетельстве плательщика единого налога — физического лица — предпринимателя.
Налоговым кодексом Украины установлено, что не могут быть плательщиками единого налога, в частности, субъекты хозяйствования, осуществляющие добычу, производство, реализацию драгоценных металлов и драгоценных камней, в том числе органогенного образования (подпункт 4 подпункта 291.5.1 пункта 291.5 статьи 291 этого Кодекса).
Правовые основы и принципы государственного регулирования добычи, производства, использования, хранения драгоценных металлов и драгоценных камней и контроля за операциями с ними регулирует Закон Украины «О государственном регулировании добычи, производства и использования драгоценных металлов и драгоценных камней и контроле за операциями с ними» (№ 637/97-ВР от 18.11.97 г.).
Статьей 1 этого Закона определено, что:
— драгоценные металлы — золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, осмий, рутений) в любом виде и состоянии (сырье, сплавы, полуфабрикаты, промышленные продукты, химические соединения, изделия, отходы, лом и тому подобное) (пункт 1);
— драгоценные камни — природные и искусственные (синтетические) минералы в сырье, необработанном и обработанном виде (изделиях) (пункт 2);
— драгоценные камни органогенного образования — жемчуг и янтарь в сырье, необработанном и обработанном виде (пункт 3);
— добыча драгоценных металлов — извлечение драгоценных металлов из недр и отходов горно-обогатительного или металлургического производства (хвосты обогащения, отвалы, шлаки, шламы, огарки) всеми возможными способами (пункт 5);
— добыча драгоценных камней и полудрагоценных камней — извлечение драгоценных камней и полудрагоценных камней из горных пород всеми возможными способами (пункт 6);
— производство драгоценных металлов — извлечение драгоценных металлов из комплексных руд, концентратов и других полупродуктов, отходов и лома, содержащих эти металлы, и аффинаж драгоценных металлов (пункт 7);
— аффинаж драгоценных металлов — металлургический процесс получения драгоценных металлов высокой чистоты путем отделения от них загрязняющих примесей (пункт 19).
Согласно КВЭД ДК 009:2005 деятельность по добыче драгоценных металлов относится к подклассу 13.20.0 «Добыча руд других цветных металлов», а деятельность по добыче драгоценных камней — к подклассу 14.50.0 «Прочие отрасли добывающей промышленности, не отнесенные к иным группам».
Деятельность по производству драгоценных металлов относится к подклассу 27.41.0, включающему производство и аффинаж необработанных драгоценных металлов: золота, серебра, платины и т. п.; производство сплавов из драгоценных металлов; производство полуфабрикатов из драгоценных металлов; нанесение покрытия из серебра на недрагоценные металлы; нанесение покрытия из золота на недрагоценные металлы и серебро; нанесение покрытия из платины или металлов платиновой группы на золото, серебро и недрагоценные металлы. При этом этот подкласс не включает:
— производство корпусов часов из драгоценных металлов (класс 33.50);
— производство ювелирных изделий из драгоценных металлов (класс 36.22).
Ни один из указанных видов деятельности не содержит работ, которые бы включали или были бы связаны с изготовлением ювелирных и бытовых изделий с драгоценными металлами и драгоценными камнями. Указанные виды деятельности не предусматривают наличие в качестве результата их осуществления конечного продукта (товара) в виде ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, которые могут быть реализованы.
Таким образом, не могут выбрать упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности юридические лица и физические лица — предприниматели, осуществляющие добычу, производство, реализацию драгоценных металлов и драгоценных камней, в том числе органогенного образования, по сфере регулирования Закона Украины «О государственном регулирования добычи, производства и использования драгоценных металлов и драгоценных камней и контроле за операциями с ними» и вышеуказанным кодам КВЭД ДК 009:2005.
В отношении сферы торговли ювелирными изделиями с драгоценными металлами и драгоценными камнями в КВЭД ДК 009:2005 определены:
— подкласс 51.47.9 «Оптовая торговля другими непродовольственными товарами потребительского назначения, н. о. д. г.». Этот подкласс включает:
— оптовую торговлю неэлектрическими музыкальными инструментами, нотами, фотографическими и оптическими товарами, играми и игрушками,часами, ювелирными изделиями, спортивными товарами, велосипедами, их частями и принадлежностями, изделиями из кожи и дорожными принадлежностями, другими непродовольственными товарами потребительского назначения;
— подкласс 51.52.4 «Оптовая торговля золотом и другими драгоценными металлами»;
— подкласс 51.56.0 «Оптовая торговля другими промежуточными продуктами», включающий оптовую торговлю ценными камнями;
— подкласс 52.12.0 «Розничная торговля в неспециализированных магазинах без преимущества продовольственного ассортимента». Этот подкласс включает: розничную торговлю в универсальных магазинах широким ассортиментом товаров без преимущества продовольственных товаров: одеждой, мебелью, бытовыми электротоварами, железными изделиями, косметическими товарами, ювелирными изделиями, игрушками, спортивными товарами и т. п.;
— подкласс 52.48.2 «Розничная торговля часами и ювелирными изделиями».
При этом Налоговым кодексом Украины не установлено ограничений на применение упрощенной системы налогообложения субъектами хозяйствования, осуществляющими деятельность по изготовлению и реализации ювелирных и бытовых изделий с драгоценными металлами и драгоценными камнями.
Таким образом, достаточными условиями для применения упрощенной системы налогообложения согласно Налоговому кодексу Украины являются осуществление производства корпусов часов из драгоценных металлов, производства ювелирных изделий из драгоценных металлов, а также оптовой и розничной торговли ювелирными изделиями. При этом о таких видах деятельности физическое лицо — предприниматель указывает в заявлении при выборе упрощенной системы налогообложения.
Учитывая нормы пунктов 4.1.4 пункта 4.1 статьи 4 Налогового кодекса Украины о презумпции правомерности решений плательщика налогов в случае неоднозначной (множественной) трактовки его прав и обязанностей, а также пункта 56.21 статьи 56 этого Кодекса, согласно которому в таких случаях решение принимается в пользу плательщика налогов, считаем, что юридические лица и физические лица — предприниматели при осуществлении ими производства корпусов часов из драгоценных металлов, производства ювелирных изделий из драгоценных металлов, а также оптовой и розничной торговли ювелирными изделиями имеют право выбрать упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и зарегистрироваться плательщиками единого налога согласно нормам Налогового кодекса Украины.
Кроме того, сообщаем, что Инструкция об осуществлении государственного экспертно-пробирного контроля за качеством ювелирных и бытовых изделий, драгоценных металлов (приказ Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 244) касается только вопросов осуществления государственного экспертно-пробирного контроля за качеством ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, драгоценных металлов, материалов, содержащих драгоценные металлы, соответствия их государственным стандартам, а также соответствия вставок и драгоценных камней (природных и искусственных), драгоценных камней органогенного образования, полудрагоценных камней (природных и искусственных) наименования, весовых и технических характеристик, указанных на этикетке (бирке) изделия. В связи с этим Инструкция не может применяться для определения требований по выбору упрощенной системы налогообложения.
Учитывая изложенное, не усматривается оснований для отзыва (отмены) ранее изданного письма № 04-39/12-58 от 19.01.2012 г. по указанным вопросам.
Также следует отметить, что с 1 января 2012 года введен новый Национальный Классификатор Украины ДК 009:2010 «Классификация экономических видов деятельности». Согласно разъяснениям Государственной налоговой службы Украины с целью постепенного перехода к КВЭД ДК 009:2010 в течение 2012 года будет действовать КВЭД ДК 009:2005.
Учитывая изложенное, а также многочисленные обращения плательщиков налогов, поступившие в Комитет Верховной Рады Украины по вопросам финансов, банковской деятельности, налоговой и таможенной политики по упомянутому выше вопросу, учитывая нормы статей 14, 17 и 24 Закона Украины «О комитетах Верховной Рады Украины» (с изменениями), Комитет считает необходимым Государственной налоговой службе Украины предоставить обобщающую налоговую консультацию в порядке, установленном статьей 52 Налогового кодекса) Украины, с учетом позиции Комитета.
Председатель Комитета В. Хомутынник
комментарий редакции
Ювелирные изделия и единый налог
В статье «Кто не может быть плательщиком единого налога» (см. газету «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 4) мы обращали внимание на сложную ситуацию, сложившуюся вокруг субъектов предпринимательства, осуществляющих операции с ювелирными изделиями. Главным образом проблема касается розничных торговцев такими изделиями: пребывая в течение долгого времени на упрощенной системе налогообложения, с 01.01.2012 г. они фактически оказались за пределами единого налога.
Выше приведены три письма государственных органов, которые по-разному рассматривают эту проблему.
Мнение налоговиков предугадать несложно. Со ссылкой на достаточно туманное определение термина «драгоценные металлы», приведенное в Законе Украины «О государственном регулировании добычи, производства и использования драгоценных металлов и драгоценных камней и контроле за операциями с ними» от 18.11.97 г. № 637/97-ВР (далее — Закон о драгметаллах), они считают, что субъекты, желающие осуществлять производство и торговлю ювелирными изделиями, не могут применять упрощенную систему. Эта позиция была высказана в двух письмах ГНСУ — от 05.12.2011 г. № 1237/8/23-50-0318 и в более свежем от 19.01.2012 г. № 1255/6/17-216.
Тем не менее, насколько нам известно, налоговики на местах принимали заявления о применении упрощенной системы от торговцев ювелирными изделиями и переводили их на единый налог, несмотря на то что в заявлении был указан вид деятельности «Розничная торговля часами и ювелирными изделиями» (подкласс 52.48.2 КВЭД). Возможно, эти действия были связаны вовсе не с тем, что сотрудники налоговых органов на местах не знали позицию своего высшего руководства, а с тем, что в этом подклассе указана торговля часами. А запретить осуществлять ее на упрощенной системе никто не может.
Таким налогоплательщикам очень кстати пригодятся письма Комитета Верховной Рады от 19.01.2012 г. № 04-39/12-58 и от 27.01.2012 г. № 04-39/10-83 (кстати, толкованию НКУ этим органом, видимо, следует отдать приоритет, ведь он по сути и является разработчиком этого законодательного документа, поэтому четко знает смысл, заложенный в ту или иную норму). Комитет не ограничивается ссылкой лишь на Закон о драгметаллах. В законодательстве существуют другие нормативные документы, помогающие решить данную проблему, например КВЭД и УКТВЭД. В самом тексте НКУ зачастую присутствует ссылка на КВЭД 009:2005. К сожалению, в вопросе операций с драгметаллами такой ссылки нет. И все же Комитет Верховной Рады, опираясь на этот классификатор, разграничивающий производство и торговлю драгоценными металлами (драгоценными камнями) от производства и торговли ювелирными изделиями из драгоценных металлов (с драгоценными камнями), считает, что единоналожники имеют возможность осуществлять деятельность и по производству, и по торговле ювелирными изделиями (оптовую и розничную). Этот аргумент использовали и мы в названной в начале комментария статье. Добавим, что в споре с налоговиками уместно было бы сослаться еще и на УКТВЭД, которая разграничивает драгоценные металлы (к которым отнесены золото, серебро и т. д. в необработанном или полуобработанном виде, в виде порошка, провода, стержней, профилей, пластин и т. д.) от ювелирных изделий из них.
Кроме того, наличие полярных мнений по данному вопросу является основанием для конфликта интересов и принятия решения в пользу налогоплательщика.
Упорству налоговиков можно позавидовать. Видимо, после появления первого лояльного для налогоплательщиков письма Комитета Верховной Рады от 19.01.2012 г. № 04-39/12-58 ГНСУ направила запрос в Комитет с просьбой отозвать это письмо. Однако Комитет во втором письме (от 27.01.2012 г. № 04-39/10-83) подтвердил свою прежнюю позицию и указал, что не видит оснований для отзыва.
Что касается мнения Минфина, который в последнее время зачастую берет инициативу в свои руки, то оно, к сожалению, не отличается конкретикой. Несмотря на это, характер письма, на наш взгляд, позволяет сделать вывод: Минфин придерживается той же позиции, что и Комитет Верховной Рады. Остается выразить надежду, что в скором времени мы увидим очередное письмо ГНСУ по этому вопросу, но уже с лояльными для налогоплательщиков выводами.
Итак, те торговцы ювелиркой, у которых приняли заявление о применении упрощенной системы с соответствующим кодом КВЭД и выдали Свидетельство плательщика единого налога, могут работать на упрощенке, опираясь на логику, высказанную в письмах Комитета Верховной Рады и Минфина.
Остальным, судя по всему, придется подождать до II квартала 2012 года. Теоретически существует возможность обжалования решения налогового органа об отказе в выдаче Свидетельства (п. 299.8 НКУ). Такое обжалование осуществляется в общем порядке: жалоба подается в вышестоящий орган в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения обжалуемого решения налогового органа (п. 56.3 НКУ). Само же решение об отказе в выдаче Свидетельства налоговики должны выдать в течение 10 календарных дней со дня предоставления заявления. Однако ввиду сжатых сроков и позднего появления писем Комитета Верховной Рады и Минфина воспользоваться этой возможностью получится далеко не у всех.
Дмитрий Костюк