03.06.2021
Понятия «валюта цены» и «валюта платежа» действующим ВЭД-законодательством разделены следующим образом.
Валюта цены — это какая-либо валюта, в которой устанавливается согласно условиям договора цена товара. Это значит, что валютой цены будет валюта, в которой указаны цены на товары (работы, услуги) в самом ВЭД-договоре и во всех расходных/приходных документах (инвойсах).
Валюта платежа — это какая-либо валюта, в которой осуществляется согласно условиям договора оплата товара (пп. 1, 2 п. 3 Инструкции № 7). То есть это валюта, в которой товары (работы, услуги) будут оплачены через учреждения банка. Причем
валюта цены товаров по ВЭД-договору вполне может отличаться от валюты, в которой производится их оплата
Никаких запретов в этом вопросе ВЭД-законодательство не содержит. А выбор той или иной валюты полностью зависит от решения сторон договора.
Однако в связи с этим возникает закономерный вопрос: если в ВЭД-договоре валюта платежа отличается от валюты цены, по какому курсу осуществлять пересчет из одной валюты в другую?
В общем случае, порядок пересчета валюты цены и валюты платежа заранее стороны закладывают в ВЭД-договоре. При этом нужно учесть следующие существенные моменты:
— дату проведения пересчета валюты;
— валютный курс, по которому будет проводиться такой пересчет.
Порядок пересчета валют имеет значение не только в части взаиморасчетов между сторонами ВЭД-договора, но и для целей осуществления банком контроля за соблюдением сроков ВЭД-расчетов.
Напомним: предоплаченный импорт или экспорт с последующей оплатой должны быть закрыты в рамках 365 календарных дней (п. 21 Положения № 5). Контролирует соблюдение предельных сроков расчетов по таким операциям банк* (п. 6 Инструкции № 7). Для этого, если валюта платежа отличается от валюты цены, банк применяет условия пересчета, прописанные в самом договоре. Если же в договоре таких условий нет (или они не позволяют однозначно определить кросс-курс, по которому осуществляется пересчет), то с целью валютного надзора банк будет использовать официальный курс гривни к иностранным валютам, установленный НБУ на дату платежа (см. п. 17 Инструкции № 7, БЗ 112.02). Этот же курс используется в случае, если у банка имеются основания считать, что экспортная/импортная операция может быть связана с избежанием и/или невыполнением требований законодательства Украины и приводит/может привести к недополучению денежных средств/товаров резидентом (п. 17 Инструкции № 7). Кстати, в таком случае сумма задолженности, рассчитанная банком с целью валютного надзора, может отличаться от суммы, уплаченной контрагенту. Впрочем, размер такого расхождения вряд ли окажется выше незначительного размера (400 тыс. грн), а значит, не помешает банку снять операцию с контроля (п.п. 1 п. 9 Инструкции № 7, 112.05 БЗ).
* Не распространяется это требование на экспортную/импортную операцию, сумма которой (в эквиваленте по официальному курсу НБУ на дату совершения операции) меньше незначительного размера (экв. 400 тыс. грн), кроме дробления операций (п. 22 Положения № 5).
Сразу скажем: для целей налогового учета никаких особенностей, связанных с разными валютами цены и платежа, не предусмотрено. То есть в этом вопросе полностью полагаемся на бухгалтерские правила. А значит, все внимание акцентируем на бухгалтерском учете.
Отражение валютной операции с разными валютами (валютой цены и валютой платежа) в бухучете происходит по общим правилам и в соответствии с требованиями НП(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов».
Первоначальное признание. Первоначально валютную операцию признают в учете в валюте отчетности (гривне) путем пересчета суммы в инвалюте по курсу НБУ на дату осуществления операции (п. 5 НП(С)БУ 21). Пересчитывают в валюту отчетности (гривню) непосредственно ту инвалюту, в которой осуществлялась операция. То есть,
если первое событие — получение / перечисление аванса, то пересчету в валюту отчетности (гривню) подлежит валюта платежа, а при первом событии (экспорте/импорте товара) — валюта цены
Монетарная статья баланса. Монетарная задолженность возникает, когда первое событие — отгрузка/получение товара, а погашение задолженности происходит денежными средствами (п. 4 НП(С)БУ 21). В таком случае:
— при экспорте доход от реализации товаров/услуг в общем случае определяют по курсу гривни к валюте контракта (цены), установленному НБУ на дату отгрузки товаров / составления акта;
— при импорте первоначальную стоимость импортных товаров определяют по курсу гривни к валюте цены, установленному НБУ на дату их оприходования.
В дальнейшем монетарные статьи баланса пересчитывают на каждую дату баланса, а также на дату осуществления хозяйственной операции и по ним определяют курсовые разницы (п. 8 НП(С)БУ 21). При этом положительную курсовую разницу отражают в составе прочих операционных доходов на субсчете 714, а отрицательную — в составе прочих операционных расходов (на субсчете 945).
Монетарную задолженность, которая погашена другой валютой, в учете необходимо пересчитать (в порядке пересчета, прописанном в ВЭД-договоре). Если согласно условиям договора стороны при проведении пересчета ориентируются не на официальный курс гривни к инвалютам, установленный НБУ на дату осуществления платежа, то у предприятия-резидента может возникнуть гривневая разница между курсом пересчета и курсом НБУ, по которому отражена задолженность. Такие разницы отражают: положительные — на субсчете 719 «Прочие доходы от операционной деятельности», отрицательные — на субсчете 949 «Прочие расходы операционной деятельности».
Рассмотрим на условном примере погашение монетарной задолженности в бухгалтерском учете по ВЭД-договору с «двойной» валютой.
Пример 1. Экспорт товара (первое событие — отгрузка). Согласно условиям ВЭД-договора отгружены товары нерезиденту на сумму $10000. Валюта цены — доллары США. Для упрощения примера не учитываем прочие расходы, связанные с экспортом товара. Себестоимость реализованных товаров — 150000 грн.
Валюта платежа — евро. Пересчет валюты цены в валюту платежа происходит по кросс-курсу, рассчитанному исходя из курсов НБУ к доллару и евро на дату поступления выручки на распределительный счет.
Примем условно курсы НБУ:
— на дату таможенного оформления и отгрузки товара — 27,9 грн/$.
— на дату баланса — 27,2 грн/$.
— на дату оплаты товара (дату зачисления валюты на распределительный счет) — 28 грн/$ и 32 грн/€.
Кросс-курс (28 грн/$ : 32 грн/€) = 0,875 €/$, а сумма оплаты в евро — $10000 х 0,875 €/$ = €8750.
Таблица 1. Экспорт товара, когда валюта цены отличается от валюты платежа (первое событие — отгрузка товара)
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма | |
Дт | Кт | |||
На дату отгрузки товаров нерезиденту (курс НБУ — 27,9 грн/$) | ||||
1 | Отгружены товары на экспорт ($10000 х 27,9 грн/$) | 362/$ | 702 | $10000 279000* |
2 | Списана себестоимость реализованных товаров | 902 | 281 | 150000 |
На дату баланса (курс НБУ — 27,2 грн/$) | ||||
3 | Отражена курсовая разница по монетарной дебиторской задолженности на дату баланса* ($10000 х (27,2 грн./$ - 27,9 грн./$)) | 945 | 362/$ | 7000 |
На дату оплаты (курс НБУ — 28 грн/$ и 32 грн/€) | ||||
4 | Отражена курсовая разница по монетарной дебиторской задолженности на дату ее погашения* ($10000 х (28 грн/$ - 27,2 грн/$)) | 362/$ | 714 | 8000 |
*Дебиторская задолженность нерезидента за отгруженные, но не оплаченные товары является монетарной, а значит, на дату баланса и на дату ее погашения по ней рассчитывают курсовые разницы (п. 8 НП(С)БУ 21). | ||||
5 | Переведена на дату платежа задолженность нерезидента из задолженности в долларах США в задолженность в евро ($10000 х 28 грн/$ : 32 грн/€) | 362/€ | 362/$ | €8750 280000 |
6 | Получена оплата от нерезидента на распределительный счет ($10000 х 28 грн/$ : 32 грн/€) | 316/€ | 362/€ | €8750 280000 |
Немонетарная статья баланса. Немонетарная задолженность возникает, когда первое событие — оплата товаров/работ/услуг. Соответственно погашение задолженности планируется неденежными средствами. В таком случае:
— при экспорте доход от реализации товаров на экспорт отражают с учетом условий п. 8 НП(С)БУ 15 по курсу гривни к валюте платежа, установленному НБУ на дату получения аванса (абзац второй п. 6 НП(С)БУ 21);
— при импорте первоначальную стоимость импортных товаров определяем по курсу гривни к валюте платежа, установленному НБУ на дату уплаты аванса (абзац первый п. 6 НП(С)БУ 21).
Причем, учитывая, что немонетарные статьи пересчету в дальнейшем не подлежат, то и никаких курсовых разниц определять не придется. Таким образом, в бухучете на дату второго события (отгрузка/поступление товара) отражаем валютную операцию по валюте платежа (а не валюте цены) и пересчитываем ее в валюту отчетности (гривню) по курсу НБУ на дату осуществления валютного платежа. Другими словами, второе событие (отгрузка при экспорте / оприходование при импорте) будет закрывать валютную операцию в сумме ее первоначального признания. То есть при условии, что пересчет валюты платежа и валюты цены предусмотрен на дату осуществления аванса, в учете такой валютной операции выходит все гораздо проще.
А теперь закрепим все сказанное на условном примере.
Пример 2. Импорт товара (первое событие — аванс). Предприятие согласно ВЭД-договору приобретает у нерезидента товары общей стоимостью €10000. По условиям договора, 100 % стоимости импортного товара оплачивается авансом. Предусмотрена возможность оплаты польскими злотыми (PLN).
Пересчет валют осуществляется по курсу НБУ евро к польским злотым на дату уплаты аванса — 7,3 грн/PLN и 32,9 грн/€. Для определения суммы аванса рассчитываем кросс-курс (32,9 грн/€ : : 7,3 грн/ PLN) = 4,506849 PLN/€. Сумма оплаты в польских злотых — €10000 х 4,506849 PLN/€ = = 45068,49 PLN.
На дату получения импортного товара курс НБУ — 33 грн/€.
Таблица 2. Импорт, когда валюта цены отличается от валюты платежа (первое событие — оплата товаров)
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма | |
Дт | Кт | |||
Перечислен валютный аванс (курс НБУ — 7,3 грн/PLN и 32,9 грн/€) | ||||
1 | Перечислена предоплата нерезиденту (€10000 х 32,9 грн/€ : 7,3 грн/PLN) | 371/ PLN | 312 | PLN 45068,49* 329000 |
2 | Переведена на дату аванса задолженность нерезидента в задолженность в евро, ведь поступление товара ожидается в евро (PLN 45068,49 : 32,9 грн/€ х 7,3 грн/ PLN)** | 371/€ | 371/ PLN | €10000* 329000 |
* Задолженность — немонетарная, курсовые разницы по ней не рассчитываем. ** Поскольку пересмотр кросс-курса на другую дату не предусмотрен, перевести задолженность в евро можно уже на дату аванса. | ||||
Получен импортный товар (курс НБУ — 33 грн/€) | ||||
3 | Перечислена сумма ввозной таможенной пошлины (€10000 х 33 грн/€ х 10 % : 100 %) | 377 | 311 | 33000 |
4 | Перечислена сумма ввозного НДС ((€10000 х 33 грн/€ + 33000 грн) х 20 % : 100 %) | 377 | 311 | 72600 |
5 | Оприходованы товары, полученные от нерезидента, по курсу на дату уплаты аванса | 281 | 632/€ | €10000 329000 |
6 | Включена в первоначальную стоимость товаров сумма ввозной таможенной пошлины | 281 | 377 | 33000 |
7 | Включена в первоначальную стоимость товаров стоимость услуг таможенного брокера | 281 | 685 | 2000 |
8 | Отражена сумма налогового кредита по НДС | 641/НДС | 377 | 72600 |
9 | Отражен зачет задолженностей | 632/€ | 371/€ | €10000 329000 |
10 | Оплачена стоимость услуг таможенного брокера | 685 | 311 | 2000 |