02.11.2023
Выпуск упомянутой Методики, как нам кажется, является стремлением ГНСУ улучшить эффективность проверок и взимания акцизного налога. И не только его, потому что Методика охватывает и проверку вопросов, которые регулирует в отношении ряда подакцизных товаров Закон № 481*. В частности, — лицензирование операций (со спиртом этиловым, алкогольными напитками, табачными изделиями, ЖЭС**, горючим) и других вопросов.
** Жидкости, которые используются в электронных сигаретах.
Из известных нам «ДСП-документов», которые связаны с проверками акцизного налога, можно вспомнить Рекомендации по проведению камеральной проверки декларации акцизного налога, доведенные письмом ГФСУ от 22.11.2016 № 37477/7/99-99-12-03-03-17. А эта новая Методика — наиболее широкий специальный документ в отношении проверок в акцизной и «околоакцизной» (лицензионной и т. п.) сферах... Поэтому советуем присмотреться к ней, чтобы оценить, какие «радости» она содержит для плательщиков акциза и/или лицензиатов, которые работают с подакцизными товарами.
Ради тех «продвинутых» читателей, которые найдут время погрузиться в этот «ГНС-ДСП» документ — небольшой путеводитель (сквозь его структуру).
Методика изложена в пяти разделах.
Раздел I. «Общие положения». Здесь — общая информация, огромный перечень нормативов, которые регулируют акцизные и т. п. вопросы, по которым «сверстана» Методика. А кроме того — «мощный» перечень источников информации, которые имеют фискалы использовать на проверках.
Раздел II. «Структура отражения информации». Здесь речь идет о цели, задании, направлении и последовательности проверочных действий. Много внимания уделено вопросам учета, в частности изложены вопросы бухучета подакцизных товаров, акцизного налога и схемы проводок соответствующих операций. А также — вопросам проверки соответствия учетных данных данным соответствующих деклараций/отчетов плательщика. Бухгалтерам будет интересно просмотреть этот раздел Методики, чтобы сравнить видение фискалов со своим подходом к учету и проверить необходимые моменты.
Раздел III. «Рекомендации в отношении проведения налоговой проверки достоверности, полноты начисления и уплаты акцизного налога». Этот раздел — что-то наподобие пошаговой инструкции проведения проверки с охватыванием самых разнообразных «акцизных» и близких к ним вопросов.
Раздел IV. «Особенности проведения документальной проверки плательщика налога по некоторым видам подакцизных товаров». «Специфический» и достаточно емкий раздел. Он акцентирован на проверке в отношении всех видов подакцизных товаров, а также лицензионных и других вопросов, которые регулирует Закон № 481, проверке акцизных векселей и других акцизных льгот.
В этом разделе, в частности, изложены алгоритмы проверки и стыковки данных алкогольных (см. пп. 4.4 и 4.5 Методики) и табачных/ЖЭС (пп. 4.6 и 4.7) отчетов с данными акцизной декларации и бухгалтерского учета, в том числе и в отношении розничного (5 %-го) акциза. Бухгалтеру, который работает со спиртом/алкоголем и/или табачными или ЖЭС, будет интересно ознакомиться с этими «сличительными» таблицами, чтобы проверить качество своей «отчетной» работы и быть готовым к будущим визитам фискалов.
Там же (п. 4.8) найдете, как фискалы должны анализировать и сопоставлять показатели бухучета, СЭАРГ, акцизных деклараций и т. п. в отношении операций с горючим с целью проверки рисков и выявления нарушений законодательства. Есть и отдельные пункты касательно проверки обложения акцизом транспортных средств и т. п. (п. 4.9) и операций по реализации электроэнергии (п. 4.10).
Раздел V. «Рекомендации в отношении документирования результатов проведения документальной проверки достоверности, полноты начисления и уплаты акцизного налога». Этот раздел интересен разве что самим фискалам и юристам, которые работают на плательщиков акциза...
Конечно, в Методике хватает нормативных цитат, но есть и куча проверочных «натирок» и некоторые проверочные алгоритмы (в частности, упомянуты «сличительные» таблицы в разделе 4 и другие) и детали проверок. Мы дальше некоторые из них вспомним, а теперь сакцентируем ваше внимание на двух моментах, которые нас, мягко говоря, удивили.
Акциз «по первому событию»?.. В п. 2.4 разд. 2 Методики (который посвящен преимущественно проверке данных бухучета) указано, что во время документальной проверки необходимо определить правильность отражения оборотов по кредиту субсчета 642/1 «Расчеты по акцизному налогу»***. Для этого используются: ведомость по отгрузке товаров, ТТН на отгрузки продукции, банковские, кассовые документы.
*** Что за анахронизм?.. Напомним, что согласно Инструкции № 291 на субсчете 642 «Расчеты по обязательным платежам» ведется учет расчетов по сборам (обязательным платежам), которые взимаются в соответствии с действующим законодательством. Акциз уже давно не сбор, а налог и должен отражаться на субсчете 641. Возможно, авторы Методики своровали эти фрагменты из каких-то древних источников (ДСП, учебников, т. п.)? Хотя акциз с предоплат (см. дальше) и тогда не уплачивался...
Также при анализе оборотов по дебету 642/1 проверяется своевременность расчетов с бюджетом по акцизному налогу. В завершение документальной проверки обращается внимание на правильность арифметических подсчетов по дебету (в оригинале — «дебиту» ☺) и кредиту субсчета 642/1.
И это все было бы еще ничего, но дальше в этом же п. 2.4 разд. 2 Методики есть таблица бухпроводок «Корреспонденция счетов и уплаты акцизного налога», в которой рассматриваются операции по реализации подакцизной продукции производителями.
Во-первых, в этой таблице нас удивило название первой группы проводок: «Если оплата осуществляется отгрузкой». Это, простите, как? И что именно отгрузка оплачивает?.. Может, авторы пропустили предлог «по» перед «отгрузкой»? Хотя, по-видимому, лучше было бы написать «после отгрузки». Ну это мелочи...
А вот во-вторых, в этой таблице, в разделе «Если товар реализуется на условиях подписки»
авторы Методики обязательства по акцизному налогу начисляют проводкой Дт 645 — Кт 642/1 по дате получения предварительной оплаты
Еще и на основании «справки бухгалтера»!
Это какая-то фискальная фантазия! Вы видели в НКУ хоть какую-то норму, которая бы о таком намекала?.. В п. 216.1 НКУ четко прописано, что датой возникновения налоговых обязательств в отношении подакцизных товаров (продукции), произведенных на таможенной территории Украины, является дата их реализации лицом, которое их производит*. И когда это дата получения предварительной оплаты считалась «датой реализации»?!.
* Кстати, этот важный пункт Кодекса фискалы в Методике (умышленно?) вообще нигде не упоминают...
Однако «методисты» по настоящей дате реализации (отгрузкой подакцизной продукции) проводкой Дт 701 — Кт 645 просто закрывают субсчет 645, из которого уже «авансом» начислили акцизное НО по дате предварительной оплаты.
Ау! Господа фискалы, опомнитесь! Акциз хотя и непрямой налог, но — это не НДС. И по нему никакого первого события быть не может! Потому что, заучив такие «хорошие» проводки, ваши подчиненные придут на проверку и начнут незаконно «кошмарить» плательщиков, которые при получении предоплат, конечно, никакого акциза не начисляли! Такая «ошибка» в Методике воспринимается не иначе, как сознательная провокация. ☹
Розничный акциз у импортеров табачных и ЖЭС — при ввозе?.. Еще одна похожая фискальная «мина» (правда, меньшей мощности) заложена «методистами» в стратегии проверки взимания розничного (5 %-го) акциза с табачных изделий и ЖЭС. В том же п. 2.4 разд. 2 Методики указано, что при проверке производителей ради определения полноты начисления и уплаты 5 %-го акциза с реализации табачных изделий, табака и промышленных заменителей табака — ЖЭС должны анализироваться данные счетов и проводки, в частности: Дт 361 — Кт 701 и Дт 701 — Кт 641/АП.
А вот в отношении проверок импортеров ради тех же целей (определения полноты начисления и уплаты именно розничного акциза с реализации табачных и ЖЭС) авторы Методики советуют проверять следующее.
1. Оприходование импортного товара:
Дт 281 («Товары на складе»), 282 («Товары в торговле») и Кт 632 («Расчеты с иностранными поставщиками»);
2. Отнесение предварительно оплаченного акцизного налога на себестоимость товаров: Дт 281 («Товары на складе»); Кт 641/АП!
А вот дальнейшая реализация импортированных табачных изделий и ЖЭС, а также проводка по начислению розничного акциза Дт 701 — Кт 641/АП здесь вообще нигде не упоминаются! Но заметим, что субсчет 641/АП, по версии «методистов», похоже, предназначен для учета именно розничного акциза. Потому что для учета «общего» акциза они в Методике «анахронически» используют субсчет 642/1 (см. выше).
Однако розничный акциз предварительно (до оприходования) не уплачивается! Может, они имели в виду уплаченный «общий» акциз? Но субсчет не тот! И где же тогда дальше упоминания именно об акцизе розничном у импортеров?..
Получается, авторы Методики считают, что розничный акциз с табачных и ЖЭС импортеры уплачивают при ввозе этих товаров?!. Но это же не так!
Розничный акциз импортеры с ввезенных в Украину табачных и ЖЭС уплачивают по факту (и в меру) их реализации. И начислять этот акциз они должны так же, как и производители, — по дате реализации (отгрузки или передачи) таких товаров покупателю проводкой Дт 701 — Кт 641/АП
Такой вывод прямо следует из нормы п. 216.14 НКУ, который датой возникновения налоговых обязательств по розничному акцизу и для производителей, и для импортеров табачных и ЖЭС определяет именно дату реализации таких товаров! Поэтому зачем вводить своих подчиненных в заблуждение? Ведь это может при проверках «по Методике» импортеров табачных и ЖЭС повлечь проблемы «на ровном месте»...
В добавление к этим «чудесам» обратим внимание читателей на некоторые более «прозаичные» моменты, о которых стоит помнить, ожидая проверки по акцизным и т. п. вопросам.
Инвентаризация. Будьте готовы к ее проведению по требованию налоговиков. Ведь
одно из наставлений проверяющим в Методике: осуществить инвентаризацию остатков сырья и готовой продукции на начало проведения проверки
В первую очередь, это касается производителей подакцизного, но и торговцам подакцизным расслабляться не стоит*. Многих и оптовиков, и розничников на проверке наверняка постигнет такая судьба...
* Подробнее об инвентаризаций по требованию налоговиков читайте в статье «Инвентаризация по требованию налоговой» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38.
Всяческое прочее. В Методике прописано о проверках очень многих акцизных и «околоакцизных» вопросов и направлений. Но мы здесь — на примере проверки тех, кто работает с алконапитками, — сакцентируем ваше внимание на некоторых моментах/тонкостях.
Итак, имейте в виду, что Методика приказывает мытарям проверять, в частности:
— наличие и использование техоборудования, контрольно-измерительных приборов и т. п.;
— объемы приобретения сырья для производства продукции и ее выход;
— общие потери при производстве, транспортировке, хранении и т. п. с установкой причин их возникновения (для сравнения с нормами потерь с целью налогообложения сверхнормативных расходов);
— соответствие фактических остатков товаров, а также тары и материалов, которые используются для их производства, данным бухучета (см. об инвентаризации);
— показатели ежесуточных расходов электроэнергии и воды, которые используются для производства алконапитков (это уже — из «обоймы» непрямых методов...);
— соответствие объемов производства алконапитков объемам использованного спирта, тары, материалов для закупоривания, марок акцизного налога...
Те, кто занимается импортом алкоголя, имейте в виду, что согласно Методике проверяющие должны осуществить сопоставление данных в отношении количества и стоимости реализованных ранее импортированных алконапитков с данными бухучета и акцизной декларации. Для чего они должны сформировать:
— реестр экспортированных акцизных марок;
— реестр ввезенных по данным таможенных деклараций бутылок алкогольных напитков;
— реестр реализованных бутылок алкогольных напитков по данным бухгалтерского учета и деклараций. А также — осуществить сравнительный анализ экспортированных акцизных марок, ввезенной продукции и ее реализации, а в случае расхождений определить суммы заниженного акцизного налога!..
Похожие рекомендации — и для проверок тех плательщиков, кто работает с табачными и/или ЖЭС. То есть на проверках все может происходить достаточно серьезно.
Подробнее об этих и других проверочных «заморочках», если будет время и/или желание, прочитаете в Методике. Думаем, время на это стоит найти. Помните: «Praemonitus, praemunitus» («Предупрежден — значит вооружен»)!