22.02.2024
Сразу скажем: продажа основных средств единоналожникам не запрещена. Более того, в п. 292.2 НКУ содержатся прямые указания, как определять величину ЕН-дохода в этом случае (на них остановимся чуть позже).
Однако появляется вопрос: необходимо ли для продажи ОС единоналожникам добавлять «торговые» коды КВЭД? К примеру, код 68.10 — если продаем недвижимость или, быть может, код 47.99, подходящий для внемагазинной розничной торговли*?
* О том, как быть, если нужно добавить коды КВЭД, см. статью «Как юрлицу добавить новый КВЭД?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 36.
Такой вопрос возник из-за того, что, как известно, осуществление видов деятельности, не указанных в Реестре плательщиков ЕН, опасно для единоналожника и влечет неприятные последствия. Так как в таком случае единоналожник должен покинуть упрощенку и перейти на общую систему налогообложения — с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) периодом, в котором осуществлялись такие виды деятельности (п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ). Впрочем,
считаем, что для продажи объектов ОС добавлять специальный «торговый» КВЭД единоналожникам не нужно
Ведь в данном случае имеет место эпизодическая операция — продажа ОС. И торговли как таковой (в широком смысле этого понятия — как отдельного вида деятельности) не происходит. Так как согласно ДСТУ 4303-2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» торговая деятельность — это инициативная, систематическая, осуществляемая на свой риск для получения прибыли деятельность юридических и физических лиц по покупке и продаже товаров конечным потребителям.
Однако в данном случае объект основных средств изначально приобретался предприятием не с целью перепродажи (осуществления торговли), а для использования в собственной хозяйственной деятельности. Со временем возникла необходимость его продать. Поэтому отождествлять продажу объекта ОС с осуществлением розничной торговли все-таки неправильно. По сути, это разовая операция, обусловленная осуществлением прочей деятельности, проводимой предприятием.
С тем, что такие разовые операции не следует расценивать отдельным видом экономической деятельности (торговлей) — поскольку происходят они в рамках вида деятельности, осуществляемого предприятием-единоналожником, — согласны и налоговики. Фискалы отмечали: так как продажа ОС предприятием не является избранным видом деятельности, такая разовая хозяйственная операция не является основанием для перехода на уплату прочих налогов и сборов, определенных НКУ (письмо ГНСУ от 09.06.2021 № 2308/ІПК/99-00-18-04-03-06). Поэтому никаких нарушений ЕН-правил и повода для ухода с упрощенки контролеры тут не видели. А, например, в письме ГУ ГНС в Черновицкой обл. от 07.06.2021 № 2274/ІПК/24-13-18-04-13 подчеркивалось, что НКУ не предусмотрено ограничений относительно права продажи юрлицом-единоналожником собственных основных средств без регистрации отдельного кода КВЭД. Об этом также см. статью «Продажа объекта основных средств плательщиком спецЕН 2 %: что нужно учесть?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 63. В этой же статье говорилось, что для единоналожников-ФЛП есть большой риск, что налоговики будут настаивать на наличии торгового КВЭД в случае продажи ОС. Помните, что продажа другим ФЛП и юрлицам — это оптовая торговля (класс 46 КВЭД), продажа населению — розничная (класс 47 КВЭД).
К тому же еще в письме ГФСУ от 27.06.2018 № 2902/6/99-99-12-02-03-15/ІПК прямо обращалось внимание на то, что единичные хозяйственные операции по продаже ОС не являются основанием для перехода предприятия на общую систему налогообложения и не требуют внесения соответствующих изменений в виды хозяйственной деятельности, указанные в Реестре плательщиков ЕН.
Кстати, судебных разбирательств по этой ситуации нам найти не удалось. Так что отсутствие судебной практики является лишь подтверждением лояльного отношения контролеров к данному вопросу. Однако чтобы не переживать на этот счет, можно получить ИНК с аналогичными выводами в свой адрес.
Единоналожники-юрлица. Доход от продажи ОС единоналожники-юрлица определяют по правилам п. 292.2 НКУ. То есть в ЕН-доход включают:
— всю сумму средств, полученных от продажи ОС, или
— если ОС проданы после их использования в течение 12 календарных месяцев со дня ввода в эксплуатацию — разницу между суммой средств, полученных от продажи ОС и их остаточной балансовой стоимостью, сложившейся на день продажи.
Причем если такие ОС были приобретены и использовались предприятием еще до перехода в единоналожники, то, по разъяснениям налоговиков, в 12-месячном периоде учитывают и период их работы на общей системе налогообложения (письмо ГУ ГНС в Винницкой обл. от 14.09.2021 № 3440/ІПК/02-32-18-03-13). При этом
ЕН-доход от продажи ОС признают на дату получения оплаты, т. е. на дату поступления денежных средств (в наличной или безналичной форме) (п. 292.6 НКУ)
Учтите: доход от продажи ОС облагают по той же ставке ЕН, которую применяет предприятие-единоналожник — т. е. 3 (5) %. А вот двойную ставку (как при запрещенных видах деятельности, п.п. 3 п. 293.5 НКУ) тут не применяют, так как продажа ОС единоналожникам не запрещена (запрещенным видом деятельности не является). Наоборот, п. 292.2 НКУ, как видим, прямо допускает возможность продажи объектов ОС предприятиями-единоналожниками.
Также имейте ввиду, что ЕН-доход для целей пребывания на ЕН и сравнения с годовым ЕН-лимитом считают по правилам, установленным ст. 292 НКУ (п. 292.14 НКУ). Поэтому при подсчете годового ЕН-дохода (для сравнения с лимитом) единоналожники-юрлица включают ту сумму дохода от продажи ОС, которая была обложена единым налогом, — соответственно или всю сумму средств, или разницу (если ОС использовались более 12 месяцев) (письма ГФСУ от 30.07.2018 № 3324/6/99-99-12-02-03-15/ІПК, от 14.07.2017 № 1186/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).
Хотя заметьте: если объект ОС, который использовался более 12 месяцев, продать дешевле балансовой (остаточной) стоимости (т. е. поступившая оплата < балансовой (остаточной) стоимости), то никакого ЕН-дохода от продажи ОС у предприятия-единоналожника не возникнет. Ведь продавать объекты ОС предприятия-единоналожники могут по любой цене, в том числе ниже оценочной. Поскольку условия о продаже ОС по цене не ниже оценочной стоимости для юрлиц-единоналожников НКУ не предусмотрено. А проводить обязательную оценку имущества, которое продается юрлицом, действующее законодательство не требует (БЗ 108.05, письмо ГУ ГНС в Черновицкой обл. от 07.06.2021 № 2274/ІПК/24-13-18-04-13).
Правда, учтите, что при дешевых продажах в НДС-учете будет работать правило минбазы. Поэтому НО по НДС придется в таком случае начислить исходя из договорной стоимости объекта, однако не ниже его бухучетной балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало месяца продажи (абзац второй п. 188.1 НКУ).
К тому же формально у единоналожников-юрлиц нет никаких преград провести дооценку ОС перед продажей (по объектам ОС, проработавшим более 12 месяцев), чтобы тем самым уменьшить ЕН-доход от продажи ОС. О том, что предприятия-единоналожники могут руководствоваться п. 16 НП(С)БУ 7 «Основные средства» и в общем порядке проводить переоценку, говорилось, в частности, в письмах ГНСУ от 03.11.2022 № 1849/ІПК/99-00-24-03-03-06, от 20.08.2021 № 3107/ІПК/99-00-18-04-03-06, ГУ ГНС в г. Киеве от 20.08.2021 № 3108/ІПК/26-15-04-05-18.
Единоналожники-физлица. А вот у предпринимателей-единоналожников ситуация другая. Во-первых, положения п. 292.2 НКУ (относительно определения ЕН-дохода от продажи ОС) прописаны для единоналожников-юрлиц и единоналожников-предпринимателей не касаются. А во-вторых, для физлиц-единоналожников прямо предусмотрено, что в ЕН-доход не включаются доходы от продажи движимого и недвижимого имущества, которое принадлежит физлицу на праве собственности и используется в его хозяйственной деятельности (п.п. 1 п. 292.1 НКУ). Поэтому
доход от продажи таких объектов ОС является для физлица гражданским, а не предпринимательским (п. 177.6 НКУ)
Такой доход облагается по гражданским правилам, установленным ст. 173 НКУ, и не имеет никакого отношения к деятельности ФЛП на ЕН (БЗ 107.01.03; письма ГНСУ от 05.03.2021 № 837/ІПК/99-00-04-03-03-06 и ГУ ГНС в г. Киеве от 31.01.2020 № 373/ФОП/26-15-33-18-12-ІПК и ГУ ГФС в Харьковской обл. от 28.08.2019 № 4021/ІПК/20-40-13-02-11).
Впрочем, считаем, что по гражданским правилам облагают продажу только того имущества (движимого/недвижимого), право собственности на которое регистрируется за физическим лицом (то есть продажу, например, недвижимости или автомобилей, права на которые подлежат государственной регистрации). А вот доходы от продажи других объектов ОС, которые не регистрируются на физлицо (к примеру, оборудования, компьютера и пр.), будут включаться в предпринимательский ЕН-доход и облагаться ЕН на общих основаниях, т. е. как при реализации обычного товара.
Правда, в отличие от юрлиц (ведущих бухучет, которые могут подтвердить, что реализуются именно объекты ОС, а не товар, и для которых налоговики соглашаются с возможностью разовой продажи ОС без добавления «торговых» КВЭД в Реестр плательщиков ЕН) предприниматели бухучета не ведут. Отсюда возникают опасения, что при продаже таких объектов налоговики станут говорить, что физлицо занимается предпринимательской деятельностью (продажей товаров), которая не указана в Реестре плательщиков ЕН. Поэтому единоналожникам-физлицам лучше лишний раз перестраховаться и заблаговременно добавить соответствующий «торговый» КВЭД в Реестр плательщиков ЕН. Подробнее об этом см. статью «ФЛП на едином налоге: нюансы продажи основных средств» // «Налоги & бухучет», 2023, № 94 (ср. ).
А может ли предприятие-единоналожник продать автомобиль? Не приведет ли это к потере ЕН-статуса? Такие опасения возникают от того, что транспортные средства являются подакцизными товарами (п. 215.1, п.п. 14.1.145 НКУ), продажа которых, как известно, единоналожникам запрещена (п.п. 3 п.п. 291.5.1 НКУ). Поэтому субъекты хозяйствования, осуществляющие деятельность по торговле подакцизными транспортными средствами (в частности, с кодами КВЭД 45.11, 45.19, 45.40), не могут применять упрощенную систему налогообложения.
Однако не волнуйтесь: если предприятие решило продать автомобиль, который эксплуатировался (числился в составе ОС), то налоговики подходят к ситуации лояльно.
Фискалы соглашаются с возможностью продажи предприятием-единоналожником автомобиля, который учитывался на балансе в составе основных средств,
и нарушения единоналожных правил в этом не усматривают. Поэтому предприятие-единоналожник имеет право продать автомобиль (если он был объектом ОС) (БЗ 108.01.05, письма ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 16.04.2021 № 1564/ІПК/04-36-18-04-11 и ГУ ГНС в Николаевской обл. от 04.05.2020 № 1791/ІПК/14-29-04-03-24).
Причем такие разъяснения фискалов являются еще одним косвенным подтверждением того, что для осуществления такой операции добавлять «торговый» код КВЭД на продажу авто (скажем, код 45.11 или 45.19) предприятию-единоналожнику не нужно. Иначе запрещенный код привел бы к исключению предприятия из единоналожников. А никаких поводов для этого при продаже автотранспорта (объектов ОС) налоговики не видят (считают такую операцию разрешенной для единоналожников и не влекущей за собой никаких отрицательных последствий).
Продажу предприятием-единоналожником объекта ОС рассмотрим на примере.
Пример. Предприятие-единоналожник группы 3 (на ставке 3 % с НДС) продает помещение офиса:
— первоначальная стоимость — 1 200 000 грн;
— сумма износа — 720 000 грн;
— остаточная стоимость — 480 000 грн.
Договорная стоимость — 600 000 грн (в том числе НДС — 100 000 грн).
В учете операции отразятся следующими записями:
Продажа объекта ОС (помещения) предприятием-единоналожником (на ставке 3 % с НДС)
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Переведено помещение офиса в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи (1 200 000 грн - 720 000 грн) | 286* | 103 | 480 000 |
| 2 | Cписана сумма начисленного износа | 131 | 103 | 720 000 |
| 3 | Передано помещение покупателю | 377 | 712 | 600 000 |
| 4 | Начислены НО по НДС | 712 | 641/НДС | 100 000 |
| 5 | Списана балансовая стоимость проданного помещения | 943 | 286 | 480 000 |
| 6 | Получена оплата от покупателя за автомобиль | 311 | 377 | 600 000** |
| * По бухучетным правилам объект ОС, который собираются продать, переводят в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи, на субсчет 286. Со следующего месяца по нему прекращают начислять амортизацию (п. 6 разд. II НП(С)БУ 27). ** На дату получения оплаты в ЕН-доход включают доход от продажи ОС — сумму в 20 000 грн (разницу между суммой средств, полученных от продажи ОС (без учета НДС, п.п. 1 п. 292.11 НКУ) и их балансовой (остаточной) стоимостью, т. е. 500 000 грн — 480 000 грн). | ||||