Обсуждению подлежит... Уменьшается ли доход единоналожника на сумму ЕСВ?

Уменьшается ли доход единоналожника на сумму ЕСВ?

 

Предметом нашего сегодняшнего обсуждения станет пункт 292.10 Налогового кодекса, согласно которому в доход единоналожника не включается ЕСВ, начисленный согласно законодательству. В связи с этим у некоторых предпринимателей возник следующий вопрос: «Можно ли (или нужно?) из полученного единоналожником дохода вычитать ЕСВ в размере 34,7 %?».

Что об этом говорят налоговики и что именно скрывается за данной нормой Налогового кодекса — с этими вопросами сейчас и будем разбираться.

Виталина МИРОШНИЧеНКО, консультант газеты «Собственное Дело»

 

Документы консультации

Налоговый кодекс — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Закон о ЕСВ — Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI.

 

Анализ пункта 292.10 Налогового кодекса

Поскольку причиной недоумения для многих единоналожников послужил пункт 292.10 Налогового кодекса, давайте для начала посмотрим, о чем в нем идет речь:

«292.10. Не являются доходом суммы налогов и сборов, удержанные (начисленные) плательщиком единого налога при осуществлении им функций налогового агента, а также суммы единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, начисленные плательщиком единого налога согласно закону».

　

Итак, процитированную норму можно условно разбить на три части. Применительно к ЕСВ они будут звучать так: доходом единоналожника не является ЕСВ, который:

— удерживается при выплате дохода физлицам (работникам или гражданам по гражданско-правовым договорам) и перечисляется в Пенсионный фонд (ПФ);

— начисляется при выплате дохода физлицам (работникам или гражданам по гражданско-правовым договорам) и перечисляется в ПФ;

— начисляется единоналожником себе согласно закону.

Для того чтобы не возникало недоразумений, разберемся с каждой частью данной нормы отдельно.

 

ЕСВ, удержанный с дохода физлиц

Согласно части 7 статьи 8 и части 9 статьи 9 Закона о ЕСВ, при выплате дохода работнику или гражданину (по гражданско-правовому договору), единоналожник, как и любой другой налоговый агент, обязан удержать с выплачиваемого дохода ЕСВ и перечислить удержанную сумму в ПФ.

Совершенно очевидно, что такие удержания не являются доходом единоналожника. Ведь указанные суммы ему не принадлежат, а подлежат уплате в ПФ в тот же день, когда единоналожник выплачивает доход физлицу.

В этом отношении первая часть пункта 292.10 Налогового кодекса («не являются доходом суммы налогов и сборов, удержанные плательщиком единого налога во время осуществления им функций налогового агента…») совершенно справедливо замечает, что ЕСВ, удержанный с граждан при выплате им дохода (равно как и удержанный с них НДФЛ), не являются доходом единоналожника .

Впрочем, и без этого замечания данный факт для всех был бы очевидным. И все же в целях того чтобы налоговики не предъявляли к предпринимателям необоснованные требования относительно дохода, хорошо, что в Налоговом кодексе об этом сказано отдельно.

 

ЕСВ, начисленный на доход физлиц

Далее, выплачивая доход физлицу-гражданину, единоналожник обязан не только удержать ЕСВ с дохода такого физлица, но и начислить данный взнос на сумму выплаченного дохода и уплатить в ПФ уже за свой счет (статья 8 Закона о ЕСВ).

Понятно, что эта сумма никак не может быть его доходом, поскольку данная операция предполагает не поступление денежных средств, а напротив — их расходование.

С этой точки зрения упоминание в пункте 292.10 Налогового кодекса о том, что начисленный ЕСВ не является доходом единоналожника — явное излишество. Ведь назвать доходом уплаченные (а не полученные) суммы никому бы даже не пришло в голову. Скорее всего, данное замечание появилось в пункте 292.10 «за компанию» с оговоркой относительно того, что доходом не являются суммы ЕСВ, удержанные с физлиц.

Как бы то ни было, но налоговики ничего не изменяют в данной норме и в своей консультации (на сайте ГНСУ в разделе «Единая база налоговых знаний» — ЕБНЗ) приводят следующее разъяснение:

«ВОПРОС. Являются ли доходом суммы налогов и сборов, удержанные (начисленные) ЮЛ — плательщиком ЕН при осуществлении им функций налогового агента, а также суммы единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, начисленные плательщиком единого налога? ОТВЕТ. В соответствии с п. 292.10 ст. 292 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI с изменениями и дополнениями не являются доходом суммы налогов и сборов, удержанные (начисленные) плательщиком единого налога при осуществлении им функций налогового агента , а также суммы единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, начисленные плательщиком единого налога в соответствии с законом».

 

При этом абсолютно ошибочно полагать, что раз удержанный и начисленный ЕСВ не является доходом единоналожника, значит на их сумму единоналожник может уменьшить свой доход! Из пункта 292.10 Налогового кодекса такой вывод сделать нельзя. Указание о том, что данные суммы не являются доходом, говорит о природе данных поступлений:

— удержания ЕСВ по своей сути — не доход единоналожника, так как хотя предприниматель и «забирает» их из дохода физлица, но не для себя, а для того чтобы уплатить в ПФ;

— начисления ЕСВ по своей сути — не доход единоналожника, так как это его расходы.

При этом уменьшать доход на сумму ЕСВ (как начисленного, так и удержанного), на наш взгляд, нет никаких оснований. Если бы законодатель планировал именно такое уменьшение, то сказал бы об этом не в отдельном пункте 292.10, а в общем пункте 292.11 Налогового кодекса, который звучит следующим образом: «В состав дохода, определенного этой статьей, не включаются…».

В пункте же 292.10 Налогового кодекса нет ключевой фразы «не включаются» (которую можно было бы трактовать как «исключаются»), а вместо нее применена более общая формулировка «не являются доходом». Стало быть, суммы ЕСВ, о которых идет речь в данной норме, просто по своей природе — не доход единоналожника.

Несмотря на это, некоторые налоговики на местах все-таки разрешают уменьшать доход на сумму ЕСВ, начисленного на зарплату работников. Но мы бы не рекомендовали пользоваться подобными разрешениями.

Кроме того, работники ГНСУ в консультациях на горячей линии подтверждают наше мнение: доход единоналожника на сумму ЕСВ не уменьшается.

 

ЕСВ, начисленный согласно Закону

Все единоналожники (независимо от группы) уплачивают ЕСВ в сумме 34,7 % от минзарплаты. Именно такое начисление ЕСВ предусмотрено для них частью 11 статьи 8 Закона о ЕСВ.

При этом единоналожник:

— не вправе уменьшать каждую сумму дохода на 34,7 % (хотя бы потому, что ЕСВ уплачивается не с суммы дохода, а с минзарплаты);

— не вправе уменьшать месячный доход на уплаченный в этом месяце ЕСВ (34,7 % от минзарплаты). И аргументы здесь те же, что и в предыдущем случае.

Кстати, в ЕБНЗ размещено невнятное разъяснение налоговиков на этот счет:

«ВОПРОС. Имеет ли право ФЛП — плательщик ЕН третьей группы уменьшить свой налогооблагаемый доход на сумму уплаченного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование? ОТВЕТ. В соответствии с п. 292.10 ст. 292 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI с изменениями и дополнениями не являются доходом суммы налогов и сборов, удержанные (начисленные) плательщиком единого налога при осуществлении им функций налогового агента, а также суммы единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, начисленные плательщиком единого налога в соответствии с законом. Следовательно, в налогооблагаемый доход физического лица — предпринимателя — плательщика единого налога третьей группы не включается уплаченная сумма единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование».

 

Однако сами работники ГНСУ в своих устных разъяснениях всячески отрицают возможность уменьшать доход единоналожника на сумму ЕСВ. В принципе, и процитированное разъяснение тоже можно понимать двояко:

— либо как разрешение уменьшать доход на сумму уплаченного ЕСВ (таким разрешением мы настоятельно не рекомендуем пользоваться);

— либо как признание того факта, что уплаченный ЕСВ по своей сути не является доходом единоналожника, так как это не поступление денежных средств предпринимателю, а наоборот — их расходование. При этом все-таки нет твердых законодательных оснований для того, чтобы дополнительно уменьшать доход на сумму уплаченного ЕСВ.

 

Итог

Учитывая разногласия налоговиков по данному вопросу, а также отсутствие в Налоговом кодексе четких законодательных оснований для уменьшения дохода единоналожника на суммы уплаченного им ЕСВ, мы рекомендуем предпринимателям пока удержаться от подобных действий. Вероятно, в ближайшее время позиция ГНСУ (и разъяснения в ЕБНЗ) по этому вопросу конкретизируется.