Включаем в налоговый кредит расходы на уплату процентов по ипотечному кредиту
Немалое число наших граждан воспользовалось кредитами банков для целей приобретения или строительства жилья под залог такого жилья. Действующим законодательством для таких физических лиц предусмотрена возможность уменьшения налогооблагаемого дохода на расходы на уплату процентов по ипотечному кредиту. В данной статье рассмотрим особенности включения таких расходов налогоплательщика в состав его налогового кредита по итогам 2009 год.
Екатерина СКРИПКИНА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
В соответствии с
п.п. 5.3.1 Закона № 889 налогоплательщик может включить в состав налогового кредита часть суммы уплаченных им процентов по ипотечному кредиту, которая рассчитывается по правилам, определенным в ст. 10 Закона № 889.Для того чтобы налогоплательщику реализовать право на ипотечный налоговый кредит, необходимо выполнение ряда требований, предусмотренных действующим законодательством.
Прежде всего обозначим требования, выдвигаемые законодательством к ипотечному жилищному кредиту и кредитному договору.
Какими должны быть ипотечный кредит и кредитный договор?
Ипотечный жилищный кредит
— это финансовый кредит, предоставляемый физическому лицу, обществу совладельцев квартир или жилищному кооперативу сроком не менее пяти полных календарных лет для финансирования расходов, связанных со строительством или приобретением квартиры (комнаты) или жилого дома (его части) (с учетом земли, которая находится под таким жилым домом, или приусадебного участка), предоставляемых в собственность заемщика с принятием кредитором такого жилья (земли, которая находится под ним, или приусадебного участка) в залог (п. 1.5 Закона № 889).Согласно разъяснениям налоговиков (см.
письмо № 14312) кредит на приобретение (строительство) жилья должен быть получен от банка или другого финансового учреждения (в частности, от кредитного союза).Кредитный договор между физическим лицом и банком (другим финансовым учреждением) на открытие целевой кредитной линии должен быть заключен
в письменной форме и отвечать ряду требований, а именно:— в кредитном договоре должно быть указано, что кредит выдан на
приобретение (строительство) жилья, которое принимается кредитором в залог;— к кредитному договору в обязательном порядке должен быть заключен
договор ипотеки (залога) недвижимого имущества, которое приобретается или строится, являющийся неотъемлемым дополнением к такому кредитному договору*;— договор ипотеки (залога) обязательно должен быть
нотариально удостоверен;— договор ипотечного кредита должен быть заключен
на срок не менее чем 5 лет.* В случае когда в залог под строящееся жилье принимают имеющееся (вторичное) жилье гражданина, такой гражданин не будет иметь права на налоговый кредит в силу невыполнения указанного условия.
В соответствии со
ст. 4 Закона об ипотеке договор ипотеки подлежит государственной регистрации. В то же время в случае несоблюдения этого условия ипотечный договор является действительным, но требования ипотекодержателя не приобретают приоритет относительно зарегистрированных прав или требований других лиц на переданное в ипотеку имущество.Отметим, что
налоговики настаивают на выполнении еще одного условия: кредитный договор и договор ипотеки должны быть заключены после 1 января 2004 года (см. письмо № 14312, консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2010, № 4, с. 26), аргументируя это тем, что Закон № 889 и Закон об ипотеке вступили в силу с 1 января 2004 года. По нашему мнению, данное требование не законно: в Законе № 889 отсутствуют соответствующие нормы. Поэтому, если кредитный договор был заключен до 1 января 2004 года, но при этом отвечает всем вышеуказанным требованиям, налогоплательщик вправе включить в налоговый кредит часть фактически уплаченных процентов по кредитному договору. Однако учитывая позицию ГНАУ, скорее всего, такое право на налоговый кредит в таком случае придется отстаивать в суде.Обращаем внимание: для получения права на налоговый кредит
не имеет значения, в какой валюте был взят ипотечный кредит в банке (в национальной валюте Украины или в иностранной валюте).Напомним, что изначально ГНАУ была против включения в состав налогового кредита части процентов по ипотечному кредиту, который был взят в иностранной валюте. Однако позднее в
письме от 13.06.2008 г. № 12187/7/17-0717 ГНАУ согласилась с тем, что налогоплательщики, которые взяли ипотечный кредит в иностранной валюте, вправе реализовать право на налоговый кредит.Со вступлением в силу
Закона Украины «О внесении изменений в некоторые законы Украины с целью преодоления негативных последствий финансового кризиса» от 23.06.2009 г. № 1533-VI (с 24 ноября 2009 года) прямая норма, подтверждающая право на налоговый кредит по уплаченным процентам по ипотечному договору в иностранной валюте, появилась в Законе № 889 (п. 10.1). При уплате процентов за ипотечный жилищный кредит в иностранной валюте сумма платежа по таким процентам пересчитывается в гривни по официальному валютному курсу НБУ, действующему на день уплаты таких процентов**.** Независимо от того, по какому курсу физические лица приобретали иностранную валюту для целей погашения ипотечного кредита, взятого в иностранной валюте (по «льготному» или по рыночному курсу), в налоговый кредит включается сумма процентов, пересчитанная в гривни по официальному валютному курсу НБУ, действующему на день их уплаты.
Кто имеет право на ипотечный налоговый кредит?
По общему правилу на налоговый кредит вправе претендовать налогоплательщик-
резидент, имеющий идентификационный номер и получавший в течение отчетного года доходы в виде заработной платы (п. 5.4 Закона № 889). Дополнительные ограничения для налогоплательщиков, претендующих на ипотечный налоговый кредит, предусмотрены п. 10.6 Закона № 889.С учетом указанных ограничений включить в налоговый кредит расходы на уплату части процентов по ипотечному кредиту вправе плательщик налога, который:
во-первых, является
резидентом;во-вторых,
имеет идентификационный номер;в-третьих, в течение отчетного года получал
доход в виде заработной платы;в-четвертых,
достиг 18-летнего возраста, за исключением случаев, когда:— объект ипотеки находится в общей долевой или общей совместной собственности супругов, один из которых младше по возрасту;
— по условиям завещания объект ипотеки передается по наследству физическому лицу, младшему по возрасту.
В случае если налогоплательщик
утрачивает резидентский статус или выезжает за пределы Украины на постоянное место жительства, он досрочно лишается права на ипотечный налоговый кредит (п. 10.8 Закона № 889).Некоторые особенности получения права на ипотечный налоговый кредит предусмотрены
п. 10.7 Закона № 889.1.
В случае если жилье приобретается семейной парой, правом на ипотечный налоговый кредит может воспользоваться только один из супругов, в общей долевой или общей совместной собственности которого находится объект ипотеки. При этом кредитный договор должен быть подписан обоими супругами или одним из супругов при наличии нотариально заверенной доверенности другого супруга на такое подписание.2.
В случае развода супругов право на налоговый кредит по ипотеке остается за бывшим супругом, в собственности которого по договоренности сторон остается объект ипотеки.3.
Если в случае развода супругов объект ипотеки делится между двумя бывшими супругами, то право на налоговый кредит по ипотеке делится пропорционально распределенным между ними обязанностям по погашению сумм ипотечного кредита и процентов по нему, если такое распределение разрешено кредитным ипотечным договором.4.
Если один из супругов, имеющий право на налоговый кредит по ипотеке, умирает или признается по решению суда умершим или безвестно отсутствующим, то такое право переходит к другому супругу, начиная с процентов, уплаченных с начала отчетного года, на который приходится такая смерть или такое решение суда.Обращаем внимание: если
жилье по ипотеке было приобретено физическим лицом, вступившим впоследствии в брак, собственность, находящаяся в ипотеке, не может быть включена в состав общей долевой или общей совместной собственности таких супругов до момента полного погашения такого ипотечного кредита и процентов по нему.
Какие существуют ограничения относительно включения в налоговый кредит процентов по ипотечному кредиту?
Кроме вышеуказанных требований, которые законодательство выдвигает к ипотечному кредиту, проценты по которому можно включить в налоговый кредит, к кредитному договору и непосредственно к налогоплательщику,
Законом № 889 установлены дополнительные ограничения.1.
В соответствии с абзацем третьим п. 10.1 Закона № 889 право налогоплательщика на налоговый кредит возникает в случае, если за счет ипотечного жилищного кредита строится или приобретается жилой дом (квартира, комната) , определенный таким налогоплательщиком в качестве основного его места жительства.Ссылаясь на разъяснения Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности, предоставленные в
письме от 12.02.2007 г. № 06-10/10-138 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 19), налоговики утверждают, что такое определение осуществляется налогоплательщиком самостоятельно путем регистрации объекта жилищной ипотеки его местом жительства согласно Закону Украины «О свободе передвижения и свободном выборе места жительства в Украине» от 11.12.2003 г. № 1382-IV. Под регистрацией понимается внесение сведений в паспортный документ налогоплательщика.Учитывая такую позицию ГНАУ, правом на ипотечный налоговый кредит могут воспользоваться только те налогоплательщики, которые приобрели жилье на вторичном рынке или у которых строительство жилья уже завершено и такое жилье введено в эксплуатацию.
Дело в том, что регистрация в недостроенном жилье путем внесения отметки в паспорт на практике невозможна. Но налоговиков это нисколько не смущает и в консультации в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2010, № 4, на с. 26 они прямо указывают: «пока строительство жилья (квартиры, дома) не завершено, плательщик не имеет права на налоговый кредит».
Надо отметить, что отказ в налоговом кредите налогоплательщикам, которые взяли кредит в банке на строительство жилья, не соответствует нормам
Закона № 889, которыми предусмотрено право налогоплательщика на налоговый кредит по процентам, уплаченным по кредиту, предоставленному для финансирования строительства или приобретения жилья.Примечательно, что ранее налоговики придерживались иной, благоприятной для налогоплательщиков, позиции: плательщик налога мог самостоятельно определить строящееся жилье в качестве основного его места проживания, в частности указав об этом в годовой налоговой декларации или составив заявление, подаваемое вместе с годовой декларацией (см.
письмо ГНАУ от 22.02.2006 г. № 1022/X/17-0715). Впоследствии ГНАУ изменила мнение по данному вопросу в худшую для налогоплательщиков сторону.В то же время согласно разъяснениям Минфина (см.
письмо от 25.01.2007 г. № 31-20030-05-18/1283) подтверждением определения налогоплательщиком основным его местом проживания жилья, которое строится, является соответствующий пункт кредитного договора. Смелые налогоплательщики, воспользовавшись этими разъяснениями при условии, что в кредитном договоре будет такой пункт, могут попробовать отстоять право на налоговый ипотечный кредит в случае, если кредит был взят в банке под строящееся жилье, в суде.2.
Согласно п. 10.5 Закона № 889 право на включение в состав налогового кредита суммы процентов по ипотечному кредиту предоставляется плательщику налога не чаще одного раза в 10 календарных лет начиная с года, в котором объект жилищной ипотеки приобретается или начинает строиться.Если ипотечный жилищный кредит имеет срок погашения, превышающий 10 календарных лет, право на включение части суммы процентов в состав налогового кредита по новому ипотечному жилищному кредиту возникает у плательщика налога после полного погашения основной суммы и процентов за предыдущий ипотечный жилищный кредит.
В случае развода супругов, в общей совместной собственности которых находился объект ипотеки, условие по сроку 10 лет сохраняется за супругом, в собственности которого остается объект ипотеки, а в случае раздела такого объекта между бывшими супругами — за каждым из супругов.
Ограничение, установленное
п. 10.5 Закона № 889, касается только количества ипотечных кредитных договоров. Отметим, что с этим согласны и налоговики (см. письма ГНАУ от 28.02.2007 г. № 4082/7/17-0217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 20, от 16.03.2009 г. № 1153/О/17-0714, № 5282/7/17-0717, от 12.08.2009 г. № 3597/д/17-0714, № 17298/7/17-0717). В своих разъяснениях они указывают, что в течение десяти последовательных лет налогоплательщик может ежегодно включать в состав налогового кредита часть суммы процентов, фактически уплаченных по одному ипотечному жилищному кредиту, начиная с года, в котором объект ипотеки приобретается или начинает строиться.Налогоплательщик, который получил несколько ипотечных кредитов, вправе воспользоваться правом на налоговый кредит
только по одному кредитному договору, обеспеченному одним объектом ипотеки, который определен как основное место жительства.При этом часть процентов, фактически уплаченных по такому ипотечному кредитному договору, он вправе включать в состав налогового кредита только в течение 10 лет, начиная с года приобретения или начала строительства жилья.
В некоторых случаях, предусмотренных
Законом № 889 (абзац четвертый п. 10.5), налогоплательщик может возобновить право на ипотечный налоговый кредит до истечения десятилетнего срока. К «особым» случаям относятся:— принудительная продажа или конфискация объекта ипотеки в соответствии с законодательством;
— ликвидация объекта ипотеки по решению местных органов власти;
— разрушение объекта ипотеки или признание его непригодным для использования в связи с форс-мажорными обстоятельствами;
— продажа объекта ипотеки в связи с неплатежеспособностью (банкротством) плательщика налога в соответствии с законом.
Кроме того, нужно учитывать ограничения, установленные
п. 5.4 Закона № 889, согласно которым:— налоговый кредит применяется только к доходам в виде заработной платы и начисляется в пределах начисленной в отчетном году заработной платы;
— если налогоплательщик не воспользовался правом на начисление налогового кредита по результатам отчетного года, такое право на следующие годы не переносится.
Какие документы необходимо предоставить для получения ипотечного налогового кредита?
С учетом разъяснений ГНАУ для целей получения ипотечного налогового кредита налогоплательщик должен предоставить следующие
подтверждающие документы:1)
копию кредитного договора и нотариально заверенного договора ипотеки;2)
копии квитанций или других платежных документов, в которых четко указана сумма уплаченных процентов за пользование ипотечным кредитом и фамилия, имя и отчество плательщика налога в качестве плательщика этих процентов (с отметкой банка о совершении платежа).Как видим, согласно требованиям налоговиков (см.
письмо ГНАУ от 28.08.2008 г. № 11636/5/17-0716 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 75, консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2010, № 4, с. 28) в квитанциях (других платежных документах) должна быть четко указана сумма уплаченных процентов за пользование ипотечным кредитом. Тем самым они лишают права на налоговый кредит налогоплательщиков, которые погашают кредит платежами в фиксированной сумме (аннуитетные платежи). Таким налогоплательщикам налоговики рекомендуют перезаключить с банками договоры и внести изменения, согласно которым отдельно будет погашаться основная сумма кредита и проценты.По нашему мнению, отказ в налоговом кредите налогоплательщикам, погашающим кредит аннуитетными платежами, необоснован. Действительно, в таком случае предоставления только платежных документов будет недостаточно. Кроме квитанций и других платежных документов, нужно предоставить документ, содержащий информацию о размере уплаченных процентов. Такими документами могут быть приложение к кредитному договору с графиком платежей и выписка банка о сумме погашенных в отчетном году процентов в составе аннуитетных платежей. При наличии указанных документов налоговики не имеют права отказывать налогоплательщику в налоговом кредите, поскольку выполнено требование
п.п. 3.1.1 Инструкции № 442, согласно которому сумма фактически уплаченных процентов по ипотечному кредиту должна быть документально подтверждена наличием договора об ипотечном кредите и платежных документов, которые свидетельствуют о перечислении им средств в счет погашения такого кредита в течение отчетного года;3)
копию паспорта с соответствующей отметкой, подтверждающей факт регистрации жилья, приобретенного в кредит в качестве основного места жительства (как отмечалось выше, если отметки о такой регистрации нет (в случае, когда жилье строится), право на налоговый кредит придется отстаивать в суде);4)
справку, выданную работодателем о заработной плате, начисленной в 2009 году.Напомним, что налогоплательщики, претендующие на налоговый кредит, обязаны вести Книгу учета доходов и расходов, форма которой утверждена
приказом № 490. Кроме того, налогоплательщик может вести в произвольной форме реестр документов, подтверждающих право на налоговый кредит. В таком реестре рекомендуем указывать: наименование документа, подтверждающего уплату процентов, дату уплаты, сумму процентов (если кредит взят в иностранной валюте, то сумму процентов необходимо привести в иностранной валюте и в гривнях, причем в гривнях нужно определить путем пересчета по курсу НБУ на день уплаты процентов).Оригиналы указанных документов не предоставляют в налоговый орган, но подлежат обязательному сохранению плательщиком налога.
Каков порядок включения процентов по ипотечному кредиту в состав налогового кредита?
В расчет налогового кредита принимается сумма процентов, фактически уплаченных в течение 2009 года, что подтверждено квитанциями (другими платежными документами) банка. При этом следует помнить, что сумма налогового кредита не может превышать размер общего налогооблагаемого дохода, полученного налогоплательщиком в виде заработной платы, начисленной налогоплательщику в отчетном году (за минусом взносов в социальные фонды).
Если площадь приобретенного в кредит жилья менее 100 кв. м, то в налоговый кредит можно включить всю сумму уплаченных процентов, но в пределах заработной платы за 2009 год.
В случае, если площадь жилья превышает 100 кв. м, тогда сумма, которую можно включить в налоговый кредит, определяется как произведение суммы уплаченных в течение года процентов и коэффициента (К), рассчитанного по формуле:
К = МП / ФП,
где МП — минимальная общая площадь жилья, которая равняется 100 кв. м;
ФП — фактическая общая площадь жилья, которое строится (приобретается) за счет ипотечного кредита.
Пример 1.
Площадь квартиры, приобретенной налогоплательщиком в кредит, составляет 70 кв. м. В течение 2009 года плательщику налога была начислена заработная плата в сумме 24000 грн., сумма удержанных взносов в социальные фонды составила 864 грн., сумма удержанного налога с доходов с зарплаты — 3470,40 грн.Согласно квитанциям банка сумма уплаченных в 2009 году процентов по ипотечному кредиту составила 14000 грн.
В данном случае в расчет налогового кредита включается вся сумма уплаченных процентов, поскольку, во-первых, площадь жилья не превышает 100 кв. м, во-вторых, сумма процентов не превышает сумму заработной платы за минусом взносов в социальные фонды (23136 грн. = 24000 грн. - 864 грн.)*.
* Подробно проблема вычета уменьшения заработной платы на сумму взносов в социальные фонды рассмотрена в статье «Подаем декларацию о доходах за 2009 год» на с. 3.
Сумма налога с доходов, подлежащая возврату, составит:
3470,40 - (24000 - 864 - 14000) x 15 : 100 = 2100 грн.
Пример 2.
Площадь квартиры, приобретенной налогоплательщиком в кредит, составляет 120 кв. м. В течение 2009 года плательщику налога была начислена заработная плата в сумме 18000 грн., сумма удержанных взносов в социальные фонды составила 648 грн., сумма удержанного налога с доходов с зарплаты — 2602,80 грн.Сумма уплаченных в 2009 году процентов по ипотечному кредиту составила 25000 грн.
Поскольку площадь приобретенной в кредит квартиры превышает 100 кв. м, в налоговый кредит можно включить только часть суммы процентов с учетом коэффициента 0,833333 (100 : 120).
Рассчитаем сумму процентов по кредиту с учетом этого коэффициента: 20833,33 грн. (25000 x 0,833333).
Рассчитанная сумма процентов ограничивается размером начисленной в течение 2009 года заработной платы за минусом взносов в социальные фонды, которая составляет 17352 грн. (18000 грн. - 648 грн.).
Таким образом, в состав налогового кредита за 2009 год можно включить только часть процентов, уплаченных по ипотечному кредиту в сумме 17352 грн.
Сумма налога с доходов, подлежащая возврату, составит:
2602,80 - (18000 - 648 - 17352) x 15 : 100 = 2602,80 грн.
Таковы правила декларирования ипотечного налогового кредита. Как видим, на практике налогоплательщики, которые будут подавать декларацию с целью реализации права на ипотечный налоговый кредит, могут столкнуться с немалым количеством спорных моментов, связанных с неоднозначной трактовкой налоговиками норм
Закона № 889. В случае если налоговики отказывают налогоплательщику в реализации права на налоговый кредит, такой налогоплательщик может отстоять свое законное право на налоговый кредит в суде. Смелым налогоплательщикам желаем удачи!Формы бланков декларации о доходах, Перечня сумм расходов, которые включаются в состав налогового кредита (приложение 1), и Расчета суммы налога с доходов физических лиц, который подлежит возврату налогоплательщику или уплате в бюджет (приложение 2), вы можете найти на нашем сайте www.nibu.factor.uа.
