Перерозподіл ПДВ — 2017

Теоретичні аспекти

Кому це потрібно і навіщо?

Спершу давайте згадаємо — кому і навіщо все-таки треба проводити річний перерозподіл ПДВ.

Кому? Тим платникам ПДВ, які протягом 2017 року одночасно здійснювали оподатковувані і не оподатковувані ПДВ операції і нараховували «компенсуючі» ПЗ, як того вимагає ст. 199 ПКУ.

Навіщо? Для того, щоб підкоригувати суму «вхідного» ПДВ, яку платник ПДВ має право віднести до складу ПК.

Механізм розподілу

У різні періоди часу розподіл ПДВ проводили по-своєму. Для кожного з них був передбачений свій (особливий) порядок дій, прописаний у ст. 199 ПКУ.

1. До 01.07.15 р. діяли «старі» правила.

Їх головна особливість полягала в тому, що вони передбачали розподіл «вхідного» ПДВ. Тобто платники ПДВ включали до ПК тільки частину «вхідного» ПДВ, яка відповідала частці оподатковуваних операцій в загальній масі операцій платника (оподатковуваних і неоподатковуваних). Цю частку характеризував показник ЧВ (від укр. «частка використання»). До речі, згадку про нього досі можна знайти в п. 199.2 ПКУ.

Залишок потрапляв у витрати або в первісну вартість придбаних товарів/послуг/необоротних активів (п. 9 П(С)БО 9 «Запаси», п. 8 П(С)БО 7 «Основні засоби», п. 11 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»).

2. Починаючи з 01.07.15 р. стартували нові правила.

З вказаного моменту платники ПДВ стали включати до складу ПК усю суму «вхідного» ПДВ (незалежно від напряму їх використання та призначення). Звичайно, за наявності правильно оформленої ПН, зареєстрованої в ЄРПН.

Але! При цьому їх зобов’язали компенсувати частину «вхідного» ПДВ, що потрапив у ПК при придбанні товарів/послуг/необоротних активів, які призначалися для використання (починали використовуватися) в неоподатковуваних операціях, шляхом нарахування ПЗ.

У випадку з «подвійними» товарами/послугами/необоротними активами, які одночасно використовуються і в оподатковуваних і в неоподатковуваних операціях («пільгову» частину не можна виокремити за фізичними параметрами), діють за такою самою схемою (див. рис. 1). А як це зробити, розберемо детальніше в наступному розділі.

Рис. 1. Порядок розподілу ПДВ за «подвійними» покупками у 2017 році

Проводимо перерахунок

Етап 1. Розраховуємо ЧВ за підсумками року

Для річного перерахунку ПДВ можуть знадобитися чотири базових показники:

• значення показника ЧВ за поточний рік;

• показник анти-ЧВ за поточний рік;

• показники ЧВ за 2016 — 2017 роки і ЧВ за 2015 — 2017 роки для перерахунку ПК за необоротними активами, що прослужили 2 і 3 роки відповідно.

Розрахунок цих показників проведемо в таблиці 1 додатка Д7 (п.п. 5 п. 3 розд. V Порядку № 21).

Для річного перерахунку в грудні знадобляться ряд. 3.1 — 3.3 таблиці 1 додатка Д7.

Таблиця 1. Розрахунок ЧВ за даними 2017 року (таблиця 1 додатка Д7)

Етап 2. Перераховуємо ПЗ

Тепер необхідно підкоригувати розмір «компенсуючих» ПЗ, нарахованих за «подвійними» товарами/послугами/необоротними активами, придбаними протягом 2017 року (ряд. 4.1 і 4.2 ПДВ-декларації).

Для цього:

1. Використовуючи значення ряд. 3.1 гр. 7 таблиці 1 додатка Д7 (анти-ЧВ), знаходимо «правильну» суму ПДВ, яка повинна потрапити в ПЗ.

Для цього беремо кожну зведену ПН, в якій нараховувалися «компенсуючі» ПЗ згідно з п. 199.1 ПКУ в поточному році, і перераховуємо суму ПДВ, вказану в таких ПН.

Тільки тепер замість анти-ЧВ₂₀₁₆ використовуватимемо анти-ЧВ₂₀₁₇.

Якщо анти-ЧВ₂₀₁₇ > анти-ЧВ₂₀₁₆, (частка неоподатковуваних операцій за підсумками року збільшилася), то доведеться донарахувати ПДВ. Відповідно до зведених ПН слід скласти «збільшуючі» РК.

І навпаки, якщо анти-ЧВ₂₀₁₇ < анти-ЧВ₂₀₁₆ (тобто показник зменшився в порівнянні з минулим роком), то РК будуть «зменшуючими» — в них буде сума ПДВ зі знаком «мінус».

2. Визначаємо суму коригування.

Для визначення бази оподаткування в РК (Б_РК) можна скористатися такою формулою:

Б_РК = Б_зведПН х ((анти-ЧВ₂₀₁₇ : анти-ЧВ₂₀₁₆) - 1),

де Б_зведПН − це база оподаткування, вказана у зведеній ПН.

Суму ПДВ розраховуємо в РК, виходячи зі ставки ПДВ, яка застосовувалася при придбанні «подвійних» товарів/послуг/необоротних активів (20 % або 7 %).

Таким чином, ми отримуємо показники для заповнення РК до усіх зведених ПН, складених у 2017 році відповідно до п. 199.1 ПКУ (тобто до кожної з «подвійних» зведених ПН свій РК).

Скласти РК слід не пізніше останнього дня грудня (31.12.17 р.) для того, щоб результати такого коригування потрапили в декларацію за грудень (IV квартал) 2017 року. І не забудьте зареєструвати їх в ЄРПН.

Звичайно, ні в ПКУ, ні в Порядку № 1307 немає норм, що передбачають складання РК до зведених ПН на підставі річного перерозподілу ПДВ, проте того вимагає логіка. Та і самі податківці радять робити саме таким чином (лист № 48122). Адже по-іншому вплинути на ваш реєстраційний ліміт не вийде.

3. Тепер заповнюємо РК. Податківці рекомендують заповнювати РК до зведених ПН, складених згідно зі ст. 199 ПКУ, таким чином (категорія 101.22 ЗІР ДФСУ):

• у полях «Підлягає реєстрації в ЄРПН постачальником (продавцем)» і «До зведеної податкової накладної» ставимо відмітку «Х»;

• у полі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)» ставимо відмітку «Х» і вказуємо тип причини залежно від виду операцій, в яких були задіяні «подвійні» товари/послуги/необоротні активи («08» — для необ’єктних операцій, «09» — для звільнених, «13» — для негосподарських операцій);

• у полі «Індивідуальний податковий номер покупця» пишемо умовний ІПН «600000000000». В інших рядках, призначених для заповнення даних покупця, вказуємо свої дані (п. 11 Порядку № 1307).

У розділі Б табличної частини РК:

• у гр. 1 вказуємо номер рядка зведеної ПН, який коригуємо;

• у гр. 2 «Причина коригування» пишемо фразу: «Коригування за підсумками року податкових зобов’язань, нарахованих згідно з п. 199.1 ст. 199 ПКУ»;

• у гр. 11 — код ставки ПДВ, залежно від операції;

• у гр. 13 — значення показника Б_РК (зі знаком «+» або «-»). Тобто ту різницю, на яку змінилася база оподаткування, виходячи з показника анти-ЧВ₂₀₁₇.

У ряд. I «Сума коригування податкового зобов’язання та податкового кредиту» розділу А, а також в ряд. II або III (залежно від ставки податку 20 % або 7 %) вказуємо суму ПДВ, яка збільшує або зменшує (при зменшенні ставимо знак «-») суму ПЗ, нарахованих згідно з п. 199.1 ПКУ.

Інші графи і рядки табличної частини РК контролери рекомендують не заповнювати і залишити порожніми. Нулі і прочерки в них не ставимо.

Додамо від себе деякі нюанси. Так:

• у гр. 5 розділу Б РК краще вказати умовне позначення одиниці виміру (тобто «грн»);

• як показала практика у 2016 році, в «збільшуючих» РК не обов’язково розписувати, на скільки змінилася база оподаткування за підсумками річного перерахунку за кожною ПН, перерахованою в «подвійній» зведеній ПН. Достатньо буде одного рядка. А ось в «зменшуючих» РК доведеться розраховувати показник Б_РК для кожної ПН (тобто порядково).

Щоб відкоригувати суму ПЗ, складаємо РК до зведеної ПН за липень 2017 року (дата складання ПН 31.07.17 р.). Знайдемо базу оподаткування для нашого РК, згідно з наведеною вище формулою:

• для ПН № 247 вона складе:

Б_РК = 6000 грн. х ((0,2 : 0,3) - 1) = -2000 грн.

Сума коригування ПДВ складе «мінус» 400 грн. (-2000 грн. х 20 %);

• для ПН № 323:

Б_РК= 3000 грн. х ((0,2 : 0,3) - 1) = -1000 грн.

Сума коригування ПДВ складе «мінус» 200 грн. (-1000 грн. х 20 %).

Загальна сума коригування ПДВ дорівнює «мінус» 600 грн.

Фрагмент заповненого РК наведений на рис. 2.

Якщо в інших місяцях теж були «подвійні» придбання, то до зведених ПН за такі місяці треба скласти РК в аналогічному порядку.

Рис. 2. Фрагмент РК до зведеної ПН за липень 2017 року

3. Вносимо отримані дані в таблицю 2 додатка Д7.

Сам перерахунок ПДВ звичайно в таблицю 2 не потрапить. Це не передбачено формою додатка Д7. Тому сюди заносимо лише результати розрахунків. Так:

• у гр. 2 і 3 вказуємо дати і номери зведених ПН. Для кожної ПН буде окремий рядок;

• у гр. 4 і 5 — дати і номери РК, складених до таких зведених ПН. Відповідно, навпроти кожної зведеної ПН, до якої складений РК;

• у гр. 6 і 7 — відкориговані в РК обсяги постачання (база оподаткування). При цьому в гр. 6 вносимо ті обсяги постачання, які обкладалися за основною ставкою ПДВ (20 %), у гр. 7 — за ставкою 7 %;

• у гр. 8 і 9 — самі суми ПДВ, на які слід відкоригувати нараховані раніше «компенсуючі» ПЗ за кожною зведеною ПН окремо.

Рис. 3. Зразок заповнення таблиці 2 додатка Д7 за даними прикладу 1

«Подвійні» необоротні активи

Тепер переходимо до необоротних активів, які були куплені до 01.07.15 р. (п. 42 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

Для цього вам необхідно заповнити таблицю 3 додатка Д7 (див. табл. 2).

Таблиця 2. Перерозподіл ПК за необоротними активами (таблиця 3 додатка Д7)

Підсумкового рядка в таблиці 3 немає. Тому спершу визначаємо сумарне значення показників гр. 7 (за усіма рядками з урахуванням знака). Отриманий сумарний показник заноситься в ряд. 15 декларації за грудень/IV квартал 2017 року.

Як бачите, при цьому ПН і РК не складаються, оскільки «необоротний» ПК необхідно коригувати на підставі бухдовідки.

Придбаний об’єкт ОЗ пройшов через первинний розподіл на підставі показника ЧВ 2013 року (припустимо, ЧВ₂₀₁₃ дорівнював 0,4). Дозволений ПК склав 24000 грн. (60000 х 0,4).

За підсумками 2014 року ЧВ був перерахований і склав 0,6. Дозволений ПК за об’єктом ОЗ довелося відкоригувати на 12000 грн. у бік збільшення ((60000 грн. х 0,6) - 24000 грн.). У гр. 6 ряд. 2 таблиці 2 додатка Д7 за грудень 2014 року внесли значення 36000 грн. (60000 х 0,6).

За підсумками 2015 року ЧВ був перерахований у черговий раз. Показник ЧВ₂₀₁₅ склав 0,5. Розмір дозволеного ПК попереднього періоду довелося відкоригувати в гр. 7 ряд. 1 таблиці 3 додатка Д7 за грудень 2015 року на «-6000» грн. ((60000 грн. х 0,5) - 36000 грн.). У гр. 6 ряд. 1 таблиці 3 додатка Д7 внесли значення 30000 грн. (60000 х 0,5).

За підсумками 2016 року у черговий раз провели перерахунок ЧВ для об’єкта ОЗ. Цього разу для розрахунку величини дозволеного ПК використали ЧВ, розрахований за два роки (2015 і 2016 роки). Припустимо, він склав 0,54 (гр. 6 ряд. 3.2 таблиці 1 додатка Д7 за грудень 2016 року).

У результаті розмір дозволеного ПК склав 32400 грн. (60000 грн. х 0,54). Цей показник внесли в гр. 6 ряд. 2 таблиці 3 додатка Д7. А суму ПК підправили на 2400 грн. зі знаком «+» ((60000 грн. х 0,54) - 30000 грн.). Цю суму вказали в гр. 7 ряд. 2 таблиці 3 додатка Д7 за грудень 2016 року.

За підсумками 2017 року необхідно провести перерозподіл ПДВ за «подвійним» об’єктом ОЗ останній раз. Для розрахунку величини дозволеного ПК тепер використовуватимемо ЧВ, розрахований за три роки (2015, 2016 і 2017 роки). Припустимо, ЧВ_2015-2017 склав 0,61 (його ви можете знайти в гр. 6 ряд. 3.3 таблиці 1 додатка Д7 за грудень 2017 року).

Відповідно розмір дозволеного ПК минулого періоду доведеться відкоригувати в гр. 7 ряд. 3 таблиці 3 додатка Д7 за грудень 2017 року на «+4200» грн. ((60000 грн. х 0,61) - 32400 грн.).

Зведемо усе сказане в табл. 3.

Таблиця 3. Приклад річного перерозподілу ПДВ за «старими» необоротними активами

Відображаємо результати в ПДВ-декларації

Оскільки річний перерозподіл ПДВ довелося провести двома способами (спочатку ми відкоригували ПЗ, а потім перерозподілили ПК), то і отримані результати необхідно буде відобразити у двох розділах ПДВ-декларації за останній звітний період року.

1. Коригування ПК, сформованого за «подвійними» необоротними активами, придбаними до 01.07.15 р., відображаємо в ряд. 15 грудневої ПДВ-декларації (підсумкова сума за гр. 7 таблиці 3 додатка Д7) (п.п. 4 п. 4 розд. V Порядку № 21).

2. Коригування «компенсуючих» ПЗ, нарахованих за 2017 рік, проводимо в ряд. 4.1 та 4.2 грудневої ПДВ-декларації (зі знаком «+» або «-»). Про це говорить п.п. 5 п. 3 розд. V Порядку № 21.

На підставі наведених нами прикладів це виглядатиме так, як показано на рис. 4 (нижче).

Проте цей порядок не поширюється на РК, виписані у зв’язку з річним перерахунком ПДВ. У категорії 101.23 ЗІР ДФСУ контролери роз’яснюють: результати перерахунку ПДВ, проведеного відповідно до п. 199.4 ПКУ, відображаються в ПДВ-декларації за останній звітний період року незалежно від факту реєстрації в ЄРПН відповідного РК.

Рис. 4. Відображаємо результати перерозподілу ПДВ у декларації за грудень 2017 року

Як ви вже здогадалися, дані РК, складених до зведених ПН, необхідно буде розшифрувати в додатку Д1 до грудневої ПДВ-декларації (див. графу «код додатка» ряд. 4.1 декларації). Ну а якщо точніше, то в рядку «600000000000 за операціями відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу у зв’язку з перерахунком частки використання товарів/послуг, необоротних активів…» таблиці 1 додатка Д1 (лист ДФСУ від 12.01.17 р. № 599/7/99-99-15-03-02-17). При цьому пам’ятайте про те, що:

• гр. 3.1 і 3.2 цього рядка не заповнюються;

• у гр. 4 переноситься підсумкове значення показників граф 6 і 7 таблиці 2 додатка Д7 до декларації за грудень (IV квартал) 2017 року. Тобто відкориговані в РК обсяги постачання (база оподаткування);

• у гр. 5 і 6 — показники рядка «Всього» граф 8 і 9 таблиці 2 додатка Д7 до декларації за грудень (IV квартал) 2016 року відповідно;

• гр. 7 не заповнюється.

Заповнимо додаток Д1 на підставі даних прикладу 1.

Рис. 5. Відображаємо результати перерозподілу ПДВ у додатку Д1