16.04.2018
У листі, що коментується, фіскали розглядають ситуацію вимушеного простою виробничих приміщень у світлі «прибуткового» оподаткування. При цьому пов’язують її з питаннями (1) утримання та (2) ремонту таких «непрацюючих» приміщень.
Вони не розглядають ситуацію простою, так би мовити, у чистому вигляді, що в практиці господарювання доволі звичне явище. З найбільш поширених можна згадати сезонність виробництва (виробничий простій), що характерно для сільгоспвиробництва, а також вимушений простій за відсутності потреби у використанні об’єктів основних засобів (далі — ОЗ) за призначенням.
Щодо утримання питань нема. Дійсно: нормами ПКУ не передбачено різниць для коригування фінрезультату до «прибуткового» оподаткування на суми витрат на утримання необоротних активів та витрат на оплату праці під час вимушеного простою. Такі витрати відображаються згідно з правилами бухобліку.
А от щодо витрат на ремонт виробничих приміщень під час їх вимушеного простою, роз’яснення контролерів спірне.
Говорячи про підстави збільшення фінрезультату до оподаткування, вони, крім п. 138.1 ПКУ, помилково згадують і п. 138.2 ПКУ. Останнім регламентовано якраз зворотне — зменшення фінрезультату. Це швидше випадково, отже, не зациклюємось та йдемо далі. А там, як у приказці: «чим далі в ліс, тим більше дров».
Контролери стверджують: податкова амортизація основного засобу, який під час вимушеного простою не призначено для використання у госпдіяльності, не нараховується згідно з вимогами п.п. 138.3.1 ПКУ. Ось тут шановні лукавлять.
Нагадаємо: цим підпунктом регламентовано, зокрема, що розрахунок амортизації ОЗ здійснюється відповідно до П(С)БО або МСФЗ. Так от (що, до речі, зазначають і самі податківці), згідно з п. 23 П(С)БО 7 «Основні засоби» нарахування амортизації призупиняється на період (1) реконструкції, (2) модернізації, (3) добудови, (4) дообладнання та (5) консервації.
А тому в ситуації вимушеного простою, не пов’язаного з будь-якою з цих п’яти умов (реконструкцією тощо), щодо виробничого об’єкта говорити про НЕнарахування амортизації, на наш погляд, безпідставно.
Фіскальну думку контролери зароджують з того, що невикористання (простої) виробничих ОЗ (у цьому випадку приміщень), незалежно від причини, вони схильні тлумачити як зміну статусу ОЗ на невиробничий. Підстави для цього податківці вбачають у нормах абз. 5 п.п. 138.3.2 ПКУ: термін «невиробничі основні засоби» означає ОЗ, не призначені для використання в госпдіяльності.
Фіскали не помічають (а швидше не бажають помічати), що приміщення, які тимчасово не використовується, не змінюють свого цільового призначення. Вважаємо, що такі ОЗ, як і раніше, (!) призначені для використання в госпдіяльності.
Такої ж позиції дотримуються і суди. Зокрема, у постанові ВАСУ від 19.08.15 р. № К/800/56497/14* суд дійшов таких висновків: за наявності в платника наміру отримати прибуток від використання активів у майбутньому, тимчасове утримання ОЗ без фактичного використання в госпдіяльності не змінює їх виробничого характеру.
* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/4889989.
Отже, на запитання щодо виробничих ОЗ податківці відповідають фактично некоректно нормами стосовно НЕвиробничих ОЗ:
• фінрезультат до оподаткування коригується на різниці, що виникають за операціями з ремонту невиробничих ОЗ (пп. 138.1 і 138.2 ПКУ);
• витрати на ремонт невиробничих ОЗ не підлягають амортизації (абз. 4 п.п. 138.3.2 ПКУ).
До речі, ця тема детально висвітлена в статті «Основні засоби тимчасово простоюють: як бути з їх амортизацією?» // «БТ», 2017, № 51. У ній ви знайдете і наші рекомендації щодо уникнення можливих негативних наслідків.