29.10.2018
У листі, що коментується, податківці стверджують, що в результаті повернення дарувальникові об’єкта нерухомості у зв’язку з розірванням за згодою сторін відповідного договору дарування між фізичними особами виникають податкові наслідки у вигляді обкладення ПДФО і військового збору (ВЗ). Причому, по-перше, у будь-якому випадку, а по-друге — хоча про це в листі прямо і не сказано — фактично в обох сторін (адже в обдаровуваного — у певних випадках, про які скажемо нижче, — ці наслідки виникли на етапі отримання дарунка).
Це виглядає несправедливо, оскільки таке повернення дарунка дарувальникові схоже на так звану реституцію: сторони залишилися «при своїх»…
Передусім звернемо вашу увагу: очевидно, що цей лист має бути «дублем» консультації з категорії 103.02 ЗІР ДФСУ, в якій надана відповідь на запитання: «чи обкладається ПДФО дохід у вигляді дарунка, отриманий фізособою-резидентом від фізособи-резидента, яка не є членом сім’ї першого/другого ступеня, якщо договір дарування розірваний наступного року?».
Як бачите, ми навмисно виділили два моменти, які автори листа пропустили, через що його висновки стали набагато жорсткішими, ніж у згаданій консультації…
Говорячи конкретніше, у консультації — яка, до речі, має загальніший характер, тобто стосується не лише нерухомого майна, — зроблений такий висновок: «якщо дарунок був прийнятий обдаровуваним і не повернений у звітному році, дохід у вигляді дарунка, отриманий фізособою-резидентом від фізособи-резидента, яка не є членом сім’ї першого/другого ступеня, у разі розірвання договору дарування наступного року, обкладається за ставкою 5 %».
Зауважимо, що це давня позиція податківців, тільки в попередній редакції аналогічної консультації (була чинною до 25.03.17 р.) йшлося про необкладення повернення дарунка «до закінчення звітного року».
Нагадаємо, що права на нерухоме майно підлягають держреєстрації в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно — див. Закон України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» від 01.07.04 р. № 1952-IV — як, власне, і відповідні угоди з ним — див. ч. 1 ст. 182; ч. 1 ст. 210 ЦКУ, а право на таке майно виникає тільки з дня держреєстрації — див. ч. 4 ст. 334 ЦКУ.
Важливо: якщо говорити саме про нерухоме майно, то, як видно з іншої консультації з категорії 103.02 ЗІР ДФСУ (яка стосується розірвання договору купівлі-продажу нерухомості), і листа, що коментується, додаткову угоду про розірвання первинного договору податківці розглядають як самостійний договір.
Зауважимо: якщо таку думку вони намагаються аргументувати посиланням на ч. 1 ст. 654 ЦКУ, яка вимагає, щоб розірвання договору здійснювалося в такій же формі, як і договір, який розривається, то вони перекручують.
Із цієї вимоги випливає лише те, що додаткова угода має бути складена у письмовій формі і нотаріально посвідчена (ч. 2 ст. 719 ЦКУ).
Ще нагадаємо, що ст. 727 ЦКУ регламентує ситуації, коли дарувальник має право вимагати розірвання договору дарування (і повернення дарунка) в односторонньому порядку.
Інша річ, що прив’язка податківців до кінця календарного року має певний «податковий» сенс: адже якщо на таку дату договір дарування розірваний не був, то це означає, що об’єкт дарування залишався у власності обдарованої особи, тобто підлягав включенню до декларації такої фізособи і за відомих умов — відповідному оподаткуванню. І навіть якщо наступного року договір дарування буде розірваний і дарунок повернений — порядок обкладення ПДФО і ВЗ не має «заднього ходу»…
Висновок: фіскальну позицію податківців, безумовно, враховувати потрібно. Адже «зворотна реєстрація» нерухомості пов’язана з витратами.
Не варто погіршувати ситуацію ще, і якщо не йдеться про розірвання договору дарування нерухомості за ініціативою дарувальника, сторонам краще зайвий раз остерегтися «до того»…