Відома нам усім Інструкція № 291 не лише визначає, що обліковується на кожному з рахунків бухгалтерського обліку, а й встановлює перелік рахунків, з якими зазначений рахунок кореспондує. Однак чи є цей перелік вичерпним?
На самому початку документа ( абзац четвертий розд. I Інструкції № 291) знаходимо цікаве посилання: субрахунки використовуються підприємствами виходячи з потреб управління, контролю, аналізу та звітності.
Таким чином, Інструкція № 291 не є «річчю в собі», а виступає як допоміжний документ. Головна ж мета бухобліку — скласти звітність, яка б адекватно відображала фінансовий стан підприємства для користувачів ( ст. 3 Закону про бухоблік). Отже, цілком логічною виглядає інша норма того самого абзацу четвертого розд. I Інструкції № 291 про те, що порядок ведення аналітичного обліку та кореспонденції рахунків, не наведеної в Інструкції, установлюється підприємством.
Тому, у принципі, Інструкція № 291 дозволяє здійснювати проводки з кореспонденцією, якої в ній немає. Мінфін не заперечує (див. лист від 07.08.2006 р. № 31-34000-10-10/1657).
«Встановлюється підприємством...»
Отже, підприємство може самостійно встановити порядок додаткової кореспонденції рахунків — такої, якої немає в запропонованому Інструкцією переліку. До того ж з ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік ми знаємо, що підприємство може самостійно затвердити додаткову систему рахунків (тобто і їх кореспонденцію).
Але яким саме чином підприємство має встановити такий порядок і затвердити його? Чи можна «просто так» зробити «неінструкційну» проводку? Або, можливо, слід застрегти можливість здійснювати такі проводки спеціальним наказом?
Однозначно можемо сказати: якщо ви хочете зробити «неінструкційну» проводку — уносити зміни до наказу про облікову політику не потрібно.
Облікова політика призначена описувати принципи оцінки статей звітності та методи обліку за окремими статтями звітності ( п. 6 розд. IV НП(С)БО 1). Вона є сукупністю принципів, методів і процедур, які використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності ( ст. 1 Закону про бухоблік; п. 3 розд. I НП(С)БО 1).
Водночас робочий план рахунків ми радимо затверджувати окремим наказом про організацію бухгалтерського обліку. У цьому наказі, у принципі, можна застерегти, що підприємство застосовує «неінструкційні» проводки.
Практика — критерій проводки
Але, знову ж таки, чи є реальна потреба в таких «індивідуальних» проводках? Чи виникає необхідність їх здійснювати на практиці? Відразу скажемо, що такі кореспонденції застосовують досить рідко. Це скоріше виняток, ніж правило. І приклади «неінструкційних» проводок за конкретною господарською операцією знайти не так вже і легко.
Однак така ситуація все ж виникає. Для прикладу наведемо насамперед проводки, які свого часу пропонував Мінфін.
Донараховуємо платежі за минулі роки. Мабуть, найбільш поширена ситуація з усіх, які можна собі уявити. Досить часто трапляється, що підприємство сплатило узгоджену суму за своїми податковими зобов’язаннями, але згодом донараховує суму таких зобов’язань. Чи то в результаті самовиправлення, чи то в результаті перевірки податківців.
Як це донарахування відобразити у бухгалтерському обліку? Мінфін запропонував для цього проводку Дт 44 — Кт 64 (див. лист від 22.07.2009 р. № 31-34000-20-10/19944).
Таку проводку Інструкція № 291 тепер не передбачає, не передбачалася вона також і в редакції 2009 року. Проте Мінфін запропонував вказану кореспонденцію, і вона повністю відповідає нормам П(С)БО 6 «Виправлення помилки та зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Мінфіну від 28.05.99 р. № 137.
Повертаємо внесок учасникові. Також досить поширена ситуація. Один із засновників підприємства, який робив внесок до статутного капіталу, виходить зі складу учасників підприємства. Унаслідок цього підприємство повертає йому внесок.
У бухобліку на суму поверненого внеску Мінфін пропонує робити проводку Дт 45 — Кт 67 (див. лист від 03.06.2010 р. № 31-34010-10/23-3111/3413). Ця проводка є цілком логічною, але Інструкція № 291 також її не передбачає. Ані в чинній редакції цієї Інструкції, ані в редакції 2010 року кореспонденції рахунка 45 з рахунком 67 немає.
Як бачимо, «неінструкційні» проводки робляться здебільшого тоді, коли має місце нестандартна операція. Використовувати вам такі проводки чи ні — це ваша особиста справа. Але якщо ви вже їх використовуєте — не зловживайте ними. Адже «неінструкційні» проводки також можна робити не як заманеться, а тільки відповідно до принципів П(С)БО або МСФЗ.