09.04.2021
При поданні УР до декларації з ПДВ не був сплачений «самоштраф», унаслідок чого «виліз» податковий борг в Електронному кабінеті. Що робити зараз: просто сплатити «самоштраф» на бюджетний рахунок або до «самоштрафу» 3 % ще оплачувати штраф 5 %?
Тут варто врахувати, що:
— карантинний штрафний мораторій (передбачений п. 521 підрозд. 10 розд. XX ПКУ) на «самоштраф» з ПДВ не поширюється! Не тому що для «самоштрафу» передбачено виняток. Ні (з того ж податку на прибуток карантинний штрафний мораторій рятує в тому числі й від «самоштрафу»*).
* Цікаві нюанси знайдете в статті «Під прицілом» податкової перевірки (ч. 2)» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 12).
Пов’язано це з тим, що штрафний мораторій у принципі не стосується порушень нарахування, декларування і сплати ПДВ (не плутати з реєстрацією ПН/РК). «Самоштраф» (3 %) застосовується саме за порушення нарахування і декларування ПДВ. Тому на нього звільнення від штрафів не діє. Тобто «самоштраф» потрібно було сплатити своєчасно — до подання УР (п. 50.1 ПКУ);
— оскільки платник не сплатив «самоштраф» у встановлений строк (тобто до подання УР), він порушив умови «самовиправлення», встановлені п. 50.1 ПКУ. Тому тут вмикається відповідальність за п. 120.2 ПКУ:
невиконання платником вимог, передбачених абзацами третім — п’ятим п. 50.1 ПКУ, щодо умов самостійного внесення змін до податкової звітності — тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5 % від суми самостійно нарахованого заниження податкового зобов’язання (недоплати).
При цьому нарахований платником в УР «самоштраф» є узгодженою сумою грошового зобов’язання. А отже, за несплаченою сумою «самоштрафу» 3 % — виник податковий борг. Тобто «самоштраф»(3 %) у будь-якому випадку потрібно сплатити самостійно**. Плюс не уникнути в цьому випадку і сплати штрафу 5 % за п. 120.2 ПКУ (нормативами ніде не передбачене скасування 3 % «самоштрафу» в разі застосування до платника штрафу 5 % з п. 120.2 ПКУ).
** Нагадаємо, що суму «самоштрафу» ми сплачуємо безпосередньо до бюджету, а не з ПДВ-рахунку (п. 25 Порядку електронного адміністрування ПДВ, затвердженого постановою КМУ від 16.10.2014 р. № 569).
Ці два штрафи застосовуються за різні порушення — першим платник ніби «карає сам себе» за те, що не сплатив ПЗ вчасно, а другим платника карають фіскали за невиконання згаданих вище умов самовиправлення з п. 50.1 ПКУ.
Але на штраф 5 % (за п. 120.2 ПКУ) — чекаємо податкове повідомлення-рішення (ППР). Цей штраф застосовується безпосередньо фіскалами. Тому добровільно його сплачувати не слід. Нехай фіскали потурбуються і випишуть відповідне ППР. Тільки потім платимо 5 %-й штраф за цим ППР.
Прийшов Акт камеральної перевірки про завищення податкового кредиту (включили несвоєчасно зареєстровану ПН від постачальника). Ми відправили УР і самостійно виправили цю помилку. Тепер прийшло ППР. Податківці говорять, що ми не мали права подавати УР під час перевірки і через подання УР за нашим особовим рахунком почали двоїтися суми. Чи праві податківці? Як тепер «зняти» поданий УР?
Перше, що зазначимо: законодавством (п. 50.2 ПКУ) установлена заборона на подання УР під час проведення документальних планових і позапланових перевірок. А це означає, що під час камеральної перевірки подавати УР не заборонено!
Суди також звертають увагу на те, що
«законодавцем встановлено обмеження щодо подання уточнення показників поданої звітності лише у разі проведення документальної планової або позапланової перевірки. Камеральна перевірка є окремим самостійним видом перевірок і не належить ні до планових, ні до позапланових» (постанова ВС від 13.06.2019 р. у справі № 820/5299/17, рішення Другого апеляційного адмінсуду від 24.02.2020 р. у справі № 440/3401/19 та ін.).
Але тут, на нашу думку, важливо, на якому саме етапі камеральної перевірки платник подає УР.
Якщо УР поданий до складання податківцями акта перевірки, то в платника виконуються всі умови для «самовиправлення» зі ст. 50 ПКУ. Поданий ним УР є повністю правомірним. А ППР, якщо воно буде направлене платникові, — слід оскаржити в адміністративному/судовому порядку.
Хоча зараз уже, потрібно зауважити, самі податківці заявляють про те, що нічого поганого в «самовиправленні» до отримання акта камеральної перевірки немає:
«Під час проведення контролюючим органом камеральної перевірки платник податків має право подати уточнюючу декларацію (розрахунок) за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом, лише до отримання ним акта камеральної перевірки» (консультація в розділі 129.02 ЗІР).
Інша річ, якщо УР поданий уже після акта перевірки.
З одного боку, суди визнають право платника подавати УР на «самовиправлення» навіть після отримання акта перевірки. Головне, щоб УР був поданий до того, як податківці випишуть ППР:
«у випадках отримання акта камеральної перевірки щодо певної податкової декларації платник податків не обмежений у праві подати уточнюючий розрахунок до цієї декларації. Таким чином, після проведення камеральної перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки платник має право подавати уточнюючі розрахунки, а контролюючий орган, приймаючи відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками такої камеральної перевірки, повинен встановити дійсний обов’язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку».
Див. постанову ВС від 12.03.2020 р. у справі № 805/2408/16-а, рішення Харківського окружного адмінсуду від 15.02.2021 р. у справі № 520/17606/2020.
З іншого боку, такі висновки судів не зовсім однозначні.
Адже якщо платник уже отримав акт перевірки із зафіксованими порушеннями, то вже не виконується умова «самовиправлення» з п. 50.1 ПКУ, про те, що платник податків самостійно виявляє помилки, які містяться у раніше поданій ним податковій декларації. Адже по суті — податківці виявили помилку раніше. Тому, незважаючи на те, що є маса подібних позитивних рішень на користь платників, до них потрібно ставитися з обережністю.
Отже, якщо УР поданий під час камеральної перевірки, але до акта перевірки, то він дійсний. І податківцям потрібно пред’являти їх же роз’яснення. Якщо ж УР поданий після складання акта перевірки, але до прийняття податківцями ППР, то:
— або можна скористатися судовою практикою, що склалася, й оскаржити таке ППР (хоча, як ми підкреслили вище, незважаючи на велику кількість позитивної судової практики, законодавчі підстави для цього не такі вже й очевидні);
— або «обнулити» (скасувати) раніше поданий УР, оскільки за рахунок того, що податківці проведуть і ППР, і поданий УР, дійсно відбудеться задвоєння зобов’язань.
Як «обнулити» поданий УР? Подати ще один УР, до тієї ж декларації, до якої подавався й попередній УР, але вже врахувати дані попереднього УР. Тобто якщо попереднім УР (який хочемо «обнулити») знімали податковий кредит, то новим УР повертаємо (донараховуємо) цей податковий кредит назад.
Єдине — є момент із тим, що робити із «самоштрафом» у цьому випадку, який був нарахований у скасованому тепер УР.
Сіль у тому, що механізму виправити нарахований «самоштраф» — немає. На думку податківців, при ПДВ-помилках виправити суму «самоштрафу» не вийде. Точніше кажучи, не є можливим (листи ДФСУ від 16.04.2018 р. № 1607/6/99-99-15-03-02-15/ІПК; від 01.08.2018 р. № 3351/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Тому, по суті, платник «утрачає» суму «помилково» нарахованого «самоштрафу»
Швидше за все, навіть при відповідному зверненні до податківців вони відмовлять у тому, щоб зняти нарахування «самоштрафу». Хоча є приклади позитивної судової практики, де суд визнав право платника виправити суму «самоштрафу» (ухвала Дніпропетровського апеляційного адмінсуду від 17.02.2015 р. у справі № П/811/3830/14). І домагатися скасування «самоштрафу» можна спробувати через суд.