<…>
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.
Згідно з пунктом 20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 14 січня 2014 року № 10 (далі — Порядок), у разі здійснення коригування сум податкових зобов’язань відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі — розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.
Розрахунок коригування складається виключно продавцем — особою, яка є платником податку, філією чи структурним підрозділом, якому делеговано право складання податкової накладної (відповідно до пункту 2 цього Порядку), особою, яка веде облік результатів під час виконання договорів про спільну діяльність та відповідальна за утримання та внесення податку до бюджету, особою — управителем майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість при здійсненні господарських операцій, пов’язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами про управління майном, та покупцем — отримувачем послуги, наданої йому нерезидентом, місце постачання якої розташоване на митній території України, з обов’язковим включенням зазначених коригувань до зміни податкових зобов’язань та одночасним відображенням у реєстрі виданих та отриманих податкових накладних з від’ємним чи позитивним значенням (пункт 22 Порядку).
Відповідно до пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 р. № 678 (далі — Наказ № 678), коригування податкового кредиту відображається у рядку 16.
Враховуючи те, що чинною формою податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженою Наказом № 678, не передбачено окремого рядка для відображення коригування податкового кредиту по отриманих від нерезидента послугах (рядок 12.4 розділу II податкової декларації з ПДВ), до внесення відповідних змін до форми податкової декларації з податку на додану вартість таке коригування необхідно відображати в рядку 16.1 розділу II податкової декларації з ПДВ.
Перший заступник Міністра І. Білоус
коментар редакції
Рядок декларації для ПДВ-коригувань за ЗЕД-послугами
Загалом висновки листа, що коментується, можна тільки вітати: податківці заповнили прогалину, вирішивши одну з неврегульованих проблем ПДВ-звітності. Так, вони дозволили використовувати ряд. 16.1 при коригуваннях ПДВ-кредиту, сформованого в результаті отримання послуг від нерезидента.
Разом із тим дозволимо собі кілька доповнень до такого висновку.
1. Коригування ПК не може відбутися без коригування ПЗ. Пригадаємо особливість формування ПДВ-кредиту в разі отримання послуг від нерезидента (згідно з допоки чинними нормами ПКУ*). Ми не можемо відобразити такий кредит (у ряд. 12.4), якщо в попередньому періоді не показали ПДВ-зобов’язання (у ряд. 7). Зумовлено такий порядок вимогами п. 198.2 ПКУ. Отже, якщо ми зіткнулися з необхідністю відкоригувати ПДВ-кредит за ЗЕД-послугами, то попередньо повинні відкоригувати і ПДВ-зобов’язання за цими ж послугами. У зв’язку з цим виникає резонне запитання: чи можна для зобов’язань використовувати ряд. 8.1? Наша відповідь — так, адже тут пряма аналогія з податковим кредитом. Про всяк випадок уточнимо, що коригування, яке нами розглядається, не пов’язане з помилкою в обліку, а проводиться внаслідок зміни умов договору.
* З 01.01.2015 р. правила зміняться: податковий кредит ви зможете відобразити в тому ж періоді, у якому відобразили і ПДВ-зобов’язання, за умови реєстрації самовиписаної ПН в ЄРПН (детальніше про це читайте «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 64, с. 9).
2. Чи за різними періодами коригувати ПЗ та ПК ? Вважаємо, що міркувати тут потрібно так. Якщо коригування в бік збільшення ПЗ/ПК, то в одному періоді відображаємо збільшення ПЗ за ряд. 8.1, а в наступному періоді — збільшення ПК за ряд. 16.1. Такий розрив у періодах допоки нас змушує зробити п. 198.2 ПКУ. У протилежній ситуації, коли коригування пов’язане зі зменшенням ПЗ/ПК, у нас немає перешкод з боку ПКУ (мало того, це навіть безпечніше) зробити все в одному періоді.
3. РК та Реєстр. У листі податківці звертаються до п. 192.1 ст. 192 ПКУ, яким регламентовано порядок коригування ПЗ і ПК в окремих випадках. Але наш випадок якраз до сфери дії п. 192.1 ПКУ не потрапляє, що прямо випливає з п. 192.2 ПКУ: адже наш постачальник (нерезидент) — неплатник ПДВ у принципі (у тому числі й на кінець кварталу).
Проте вважаємо, що право на коригування є виходячи із загальних норм. Так, наприклад, із поверненням передоплати* зникає й об’єкт для оподаткування. Мало того, п. 22 Порядку № 10 прямо говорить про можливість виписування РК одержувачем нерезидентських послуг. Нагадаємо про деякі особливості такого РК:
— тип причини — «14»;
— найменування, місцезнаходження, телефон продавця — зазначаються дані нерезидента;
— ІПН продавця — «300000000000»;
— найменування, місцезнаходження, телефон, ІПН покупця — наводяться дані платника-резидента.
* Просто повернення послуг взагалі складно собі уявити, адже їх природа така, що вони споживаються у процесі надання.
Звісно, РК має бути відображений у Реєстрі (у яких саме періодах, ми описали вище). Причому в розділі І Реєстру в гр. 4 стоятиме «ПНП 14»; у гр. 5/гр. 6 — найменування/ІПН покупця (платника-резидента), а в розділі ІІ Реєстру зазначаємо у гр. 5 — «ПНП 14»; у гр. 6 — найменування і країну нерезидента; у гр. 7 — «300000000000».
Детально про заповнення Реєстру при отриманні «нерезидентських» послуг читайте «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 64, с. 42.
До речі, в недалекому майбутньому (з 01.01.2015 р.) і РК, і ПН, виписані за послугами від нерезидента, доведеться реєструвати в ЄРПН («Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 64, с. 9).
4. Додаток Д1. Заповнення рядків 8.1/16.1 декларації з ПДВ автоматом вимагає заповнення додатка Д1. Тому в таблиці 1 додатка у гр. 2/гр. 3 слід зазначити найменування/ІПН покупця (платника-резидента), а в таблиці 2 — у гр. 2 — найменування нерезидента, у гр. 3 — «300000000000».
Наталія Яновська, податковий експерт