Насамперед нагадаємо, що Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ) встановлює однаковий підхід до виправлення «самовиявлених» помилок незалежно від виду податку/збору та «категорії» платника. Так, самовиправити помилки минулих звітних періодів можна одним із двох, запропонованих п. 50.1 ПКУ, способів:
— або надіславши уточнюючий розрахунок, що містить виправлені показники;
— або відобразивши уточнені дані у складі поточної декларації з відповідного податку/збору.
Чи зможе платник після переходу на єдиний податок виправити помилки, допущені ним у період перебування на загальній системі оподаткування? Давайте розберемо ситуацію в розрізі податків, платником яких спрощенець перестав бути, — податку на прибуток та ПДВ.
«Прибуткові» помилки: виправленню — «зелене світло»!
Одразу заспокоїмо теперішнього єдиноподатника: самовиправити помилки, виявлені ним із податку на прибуток, можна! Щоправда, зробити це вдасться лише одним єдиним шляхом. Йому доведеться подати звичайну (звітну) декларацію з податку на прибуток із проставленою відміткою в полі «Уточнююча» її вступної частини (далі — УД). Саме вона виконує функцію уточнюючого розрахунку, про який ідеться у п. 50.1 ПКУ.
А от самовиправити помилку у складі поточної декларації з податку на прибуток за допомогою додатка ВП єдиноподатнику, на жаль, не вдасться. Пояснюється це просто. На момент виправлення виявленої за минулі звітні (податкові) періоди помилки з податку на прибуток платник уже перебуває на спрощеній системі оподаткування. Відповідно, він не є платником податку на прибуток, тому подати поточну декларацію щодо нього єдиноподатник не може. Адже він звільнений від такого обов’язку п. 297.1 ПКУ. Згідно з нормами зазначеного пункту платник єдиного податку не повинен до того ж нараховувати та сплачувати «прибутковий» податок.
Як же податківці ставляться до можливості виправлення єдиноподатником минулих помилок за «прибутковий період»? На подив, вони абсолютно не проти цього.
Фіскали теж рекомендують виправляти помилки колишнім «прибутковикам», які перейшли на спрощений режим оподаткування, за допомогою подання УД
Про це свідчить консультація, розміщена в підкатегорії 102.30.03 БЗ.
Покроковий алгоритм заповнення УД ви знайдете в «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 47, с. 13. Тут же ми акцентуємо увагу на головних нюансах самовиправлення.
1. Для самостійного виправлення допущених платником помилок п. 50.1 ПКУ визначає строк давності в 1095 днів, який, у свою чергу, обумовлений п. 102.1 ПКУ. Такий строк давності починають обчислювати з дати, наступної за останнім днем для подання декларації з податку на прибуток, у якій була допущена помилка.
2. УД подаємо за формою, що діє на момент її подання. Наразі актуальною є форма декларації з податку на прибуток підприємства, затверджена наказом Міндоходів від 30.12.2013 р. № 872.
3. У разі заниження податкового зобов’язання сплатити суму недоплати та штраф у розмірі 3 % такої суми слід до подання УД за той звітний період, у якому було допущено виявлені помилки.
4. При самовиявленні заниження податкового зобов’язання необхідно нарахувати та сплатити пеню на суму такого заниження за весь період заниження відповідно до п.п. 129.1.2 ПКУ. Як розрахувати розмір «самопені», читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 47, с. 4.
5. У разі самовиправлення помилки, яка пов’язана із заниженням податкового зобов’язання, наявність переплати за особовим рахунком на момент заниження не рятує від «самоштрафу» та пені.
6. Якщо виявлені помилки не спричинили заниження податкового зобов’язання, то 3-відсотковий «самоштраф» і пеня підприємству не загрожують. У цьому випадку, як правило, після подання УД у картці особового рахунка буде сформовано переплату з податку на прибуток. Її можна повернути з бюджету, подавши відповідну заяву за правилами п. 43.4 ПКУ.
7. УД за помилковий період заповнюємо так, як нібито помилки(ок) у звітному періоді, що виправляється, допущено не було. Тобто до рядків 01 — 23 цієї декларації записуємо правильні значення. При цьому разом із такою УД подаємо «уточнюючі» додатки — до тих рядків, де це потрібно. Розібратися з нюансами виправлення самостійно виявлених помилок із податку на прибуток вам допоможе тематичний номер «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 47.
8. Результати самовиправлень відображаємо:
— з податку на прибуток — у рядках 24 — 28;
— з податку, що утримується при виплаті доходів нерезидентів, — у рядках 29 — 33;
— із щомісячних авансових внесків з податку на прибуток — у рядках 34 — 38.
Зверніть увагу: рядки 25, 30 і 35 УД прокреслюємо — вони призначені для відображення 5-відсоткового самоштрафу, який нараховується в разі виправлення помилок через поточну декларацію.
Підсумуємо! Єдиноподатник має право виправити самостійно виявлені помилки за «прибутковий» період. Зробити він це зможе тільки шляхом подання УД за звітний період їх допущення.
ПДВ: «червоне світло» для самовиправлення?
Як це не прикро, але, з позиції податківців, виправити помилки, допущені єдиноподатником у звітних періодах, коли він був зареєстрований як платник ПДВ, не вдасться (так само, як і будь-якому іншому колишньому ПДВ-платнику). І ось чому.
У момент переходу на спрощену систему оподаткування зі сплатою єдиного податку за безПДВшною ставкою єдиноподатник знявся з реєстрації платником ПДВ. Тобто фактично відбулося анулювання реєстрації* підприємства як ПДВ-платника. У результаті такого єдиноподатника було виключено з реєстру платників ПДВ.
* Про анулювання ПДВ-реєстрації читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 17.
А втративши ПДВ-статус, він втратив індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість
Тим часом, якщо платник самостійно виявляє помилки, які містяться в раніше поданій ним декларації, він зобов’язаний подати уточнюючий розрахунок до такої декларації (далі — УР) за формою, встановленою на дату подання такого УР**. Таку вимогу висуває п. 1 розд. IV Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міндоходів від 13.11.2013 р. № 678. Із нього випливає, що обов’язок із подання податкової декларації з ПДВ та УР до неї покладається виключно на платника ПДВ.
** Подробиці самовиправлення помилок у декларації з ПДВ дізнайтеся в «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 81.
Одним із обов’язкових реквізитів такого УР є «Індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість». Причому цей реквізит закріплено законодавчо п. 48.4 ПКУ, який зобов’язує вказувати індивідуальний податковий номер згідно з даними реєстру платників ПДВ за звітний період. Неплатник же у ПДВ-реєстрі себе не знайде. Відповідно, в УР, який він подає, обов’язкове поле заповнене не буде. Отже, контролюючий орган такий УР не прийме. Адже щодо цього існує пряма заборона п. 49.11 ПКУ.
Варто зауважити, що підхід податківців у цьому питанні має усталений характер. Узяти хоча б листи ДПАУ від 18.07.2007 р. № 8838/5/15-0316 (п. 4) і від 07.11.2007 р. № 22703/7/16-1117 (п. 7). Висновок у них однозначний: у єдиноподатника-безПДВшника відсутні підстави для подання УР за період, у якому він був платником ПДВ. Головний аргумент — після зняття з реєстрації підприємство перестає бути платником ПДВ (виключається з ПДВ-реєстру). Отже, жодну звітність із цього податку воно подавати не має права.
Не змінилася точка зору податківців і сьогодні (див. консультації у підкатегоріях 101.01.05 і 101.28 БЗ). Вердикт їх той самий: самовиправлення після анулювання ПДВ-реєстрації підприємство здійснювати не може.
Але уникнути відповідальності єдиноподатнику, який занизив колись податкові ПДВ-зобов’язання, не вдасться. За таких обставин донарахування ПДВ буде здійснене контролюючим органом.
Утім, незважаючи на таку жорстку й послідовну фіскальну позицію, існує й інша, апробована сміливими платниками податків та підтверджена численними судовими рішеннями.
Якщо ви не хочете, щоб під час перевірки вам на рівному місці нарахували серйозні штрафи з ПДВ, спробуйте скористатися нею
Так, у своїх рішеннях (див. постанови Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 14.03.2012 р. у справі № 2a-587/12/0970 і Запорізького окружного адміністративного суду від 17.05.2012 р. у справі № 0870/3733/12) суди констатують, що п. 50.1 ПКУ передбачено безумовний обов’язок платника податків у разі самостійного виявлення помилок подати УР. Єдине законодавче обмеження на цьому шляху — платнику необхідно укластися у відомі 1095 днів (п. 102.1 ПКУ).
Такий обов’язок позивачі — колишні ПДВ-платники виконали, надіславши згідно з приписами п.п. «б» п. 49.3 ПКУ податковому органу УР поштою з повідомленням про вручення та описом вкладення. Контролери, звісно, відмовили їм у прийнятті таких УР, не визнавши їх податковою звітністю.
Судові інстанції з цим категорично не погодилися. Вони підкреслили, що право невизнання УР податковою звітністю законодавством за податковим органом не закріплено, а неприйняття останнім УР за підставами анулювання ПДВ-реєстрації ПКУ не передбачено. Навпаки, для підприємства є податковим обов’язком подання УР за звітні періоди, у яких воно було платником ПДВ і нараховувало, декларувало та/або сплачувало податок.
Адже, якщо дотримуватись логіки податківців, вони можуть проводити донарахування сум ПДВ суб’єкту господарювання, який уже не є платником ПДВ. Проте, підприємство, реєстрацію якого як ПДВ-платника анулювано, не має права подавати УР із цього податку, оскільки виключене з ПДВ-реєстру. Судові органи вважають, що такий підхід і трактування норм ПКУ є формальними. Адже п. 50.1 і п. 102.1 ПКУ передбачають однакові строки реалізації як суб’єктом владних повноважень, так і суб’єктом господарювання своїх прав відповідно на донарахування та на самостійне виправлення помилок у звітності. Позиція ж податківців веде до звуження прав підприємства і ставить його в нерівні умови з контролюючим органом.
висновки
-
Проблем з виправленням помилок, самостійно виявлених єдиноподатником за той період, коли він сплачував податок на прибуток, бути не повинно. Щоправда, зробити це він зможе тільки шляхом подання УД за звітний період їх допущення та з дотриманням відомого 1095-денного обмеження.
-
На думку фіскалів, після ПДВ-розреєстрації виправити допущені в декларації з ПДВ помилки колишній платник цього податку не зможе. Інакше кажучи, позбувшись ПДВ-статусу, підприємство втрачає право на виправлення допущених ним за таким податком помилок.
- Тим часом, рішення судів свідчать про протилежне. Отже, у разі неприйняття податковим органом УР сміливо звертайтеся з позовом до суду. Тоді, принаймні, будуть підстави оспорювати застосовані податківцями при перевірці штрафні санкції!