Дата нарахування податкових зобов’язань (ПЗ) залежатиме від суті гарантійного платежу, що повинна бути визначена в договорі. ПЗ мають бути нараховані або на дату надходження гарантійного платежу, або на дату заліку гарантійного платежу в рахунок оплати за оренду. Пояснимо детальніше.
Гарантійний платіж є видом забезпечення виконання зобов’язань за договором оренди. Згідно з п. 1 ст. 546 ЦКУ виконання зобов’язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням або завдатком. У нашому випадку, гарантійний платіж може виступати в ролі завдатку чи застави.
Згідно з п. 1 ст. 570 ЦКУ завдаток — це грошова сума або рухоме майно, що видається кредитору боржником у рахунок платежів за договором, на підтвердження зобов’язань та на забезпечення їх виконання. Тому якщо в договорі передбачено, що гарантійний платіж зараховується в оплату орендних платежів і є забезпеченням цих платежів, він у розумінні ЦКУ є завдатком за послуги оренди, що будуть надані.
Гарантійний платіж у вигляді завдатку є об’єктом обкладення ПДВ ( п. 185.1 ПКУ), ПЗ нараховуються на дату надходження такого гарантійного платежу.
Якщо гарантійний платіж забезпечує вимоги, які можуть виникнути в майбутньому (наприклад, якщо гарантійний платіж є забезпеченням збереження майна, що передається), то такий гарантійний платіж є заставою. Дата виникнення ПЗ у такому разі залежить від умов договору.
Якщо, наприклад, умовами договору передбачено залік суми гарантійного платежу в рахунок оплати за останній місяць оренди, ПЗ мають бути нараховані на дату надходження такого гарантійного платежу.
Якщо ж такий гарантійний платіж підлягає поверненню після закінчення строку оренди, він не є об’єктом обкладення ПДВ, оскільки не є компенсацією вартості послуг оренди, що надаються. Факт надходження такого гарантійного платежу, як і факт його повернення, після закінчення строку оренди не змінить ПЗ з ПДВ.
На практиці трапляються випадки, коли протягом строку оренди підприємства домовляються про зміну цільового призначення гарантійного платежу. І гарантійний платіж, що підлягає поверненню сьогодні, завтра йде в рахунок платежів за оренду. Що ж відбувається з ПДВ у цьому випадку?
Перш за все зазначимо, що всі усні домовленості підприємств з цього питання мають бути закріплені в додатковій угоді до договору оренди. Тоді на дату підписання додаткової угоди орендодавець визнає гарантійний платіж оплатою за послуги оренди й нараховує зобов’язання з ПДВ з урахуванням вимог п. 187.1 ПКУ.
Цю точку зору підтримують і податківці в листі ДФСУ від 04.09.2014 р. № 2890/6/99-99-19-03-02-15.
Якщо ж гарантійний платіж за договором перераховується орендодавцю як аванс за договором, але у разі дострокового розірвання перетворюється на неустойку (штраф), то при отриманні коштів орендар повинен нарахувати ПЗ і виписати ПН (як по орендній платі), а в момент трансформації в неустойку (після дострокового розірвання) - зменшити їх, склавши РК до виписаної раніше ПН, адже неустойка ПДВ не обкладається.