Головна відмінність моторних мастил від бензину полягає в тому, що бензин повністю згоряє у процесі роботи автомобільного двигуна. Натомість мастила зливаються з автомобіля після того, як відпрацюють свій функціональний ресурс. Відтак постає запитання: що робити із мастилами після того, як вони стануть відпрацьованим матеріалом?
Утилізуємо та звітуємо
Питання щодо утилізації моторних мастил регламентоване Порядком № 1221*. Цей документ передбачає особливий порядок утилізації відпрацьованих мастил. Нещодавно до нього було внесено певні зміни. Тож будемо говорити вже про оновлений порядок утилізації відпрацьованих мастил.
* Затверджений постановою КМУ від 17.12.2012 р. № 1221.
Дія Порядку № 1221 поширюється на суб’єктів господарювання всіх форм власності (п. 3):
— що виробляють або ввозять на територію України моторні мастила;
— що провадять діяльність із збирання, перевезення, зберігання, оброблення (перероблення), утилізації та/або знешкодження мастил;
— у процесі діяльності яких на території України утворюються відпрацьовані мастила;
— які надають послуги з промислової заміни мастил (олив); здійснюють заміну мастил у транспортних засобах у пунктах заміни мастил.
Отож,
кожне підприємство має або самостійно забезпечити утилізацію відпрацьованих мастил, або ж доручити це спеціалізованим підприємствам чи сервісним службам, які здійснюють заміну мастила
При цьому для всіх суб’єктів господарювання — виробників, імпортерів мастил, переробників відпрацьованих мастил та їх споживачів п. 9 Порядку № 1221 встановлює такі норми збирання відпрацьованих мастил (у відсотках загального обсягу мастил): на 2015 — 2019 роки — 40 %; на 2020 — 2024 роки — 50 %; на 2025 — 2029 роки — 60 %; на 2030 — 2035 роки — 70 %.
Певна річ, більшість тих суб’єктів господарювання, які мають справу з моторними мастилами, — це споживачі. У чому ж полягає обов’язок таких суб’єктів господарювання? Згідно з п. 6 Порядку № 1221 споживачі мастил (олив):
— забезпечують роздільне збирання відпрацьованих мастил;
— здають відпрацьовані мастила на приймальні пункти або безпосередньо переробникам відпрацьованих мастил (олив);
— здійснюють первинний облік щодо придбаних мастил, їх використання, подальшого поводження з відпрацьованими мастилами;
— подають інформацію про стан поводження з відпрацьованими мастилами. Така інформація подається щокварталу до 10 числа наступного місяця до Держекоінспекції за формою згідно з додатком 5 до Порядку № 1221**. Це нова форма, яка з’явилася після останніх змін, внесених до Порядку № 1221.
** Крім суб’єктів господарювання, які здійснюють заміну мастил (олив) у транспортних засобах у пунктах заміни. Вони подають зазначену інформацію у добровільному порядку (у ті самі строки, що і решта).
Чи потрібно споживачу, який здає мастила переробнику, укладати з ним угоду на утилізацію? Певно, що так. Про це говорить нам оновлена редакція п. 6 Порядку № 1221. Отже:
будь-який суб’єкт господарювання, який має справу з відпрацьованими моторними мастилами і не може самостійно забезпечити їх утилізацію, укладає договір або з переробником мастил або з пунктом їх прийому
І ще одне. Порівняно нещодавно було затверджено форму декларації про відходи (див. додаток до постанови КМУ від 18.02.2016 р. № 118. Чи потрібно споживачам моторних мастил подавати цю декларацію?
Згідно зі ст. 17 Закону про відходи декларацію про відходи за зазначеною формою подають ті підприємства, у яких відходи утворюються в обсязі від 50 до 1000 у. о. Розрахувати обсяги утворення відходів в умовних одиницях можна за допомогою спеціального калькулятора***.
*** Див.: http://plast.vn.ua/Pzuv.html.
Приймаючи до уваги те, що відпрацьовані мастила є відходами ІІІ (іноді — IV) класу небезпеки, розрахунок покаже нам, що для більшості споживачів достатньо буде просто подати декларацію про відходи за наведеною формою****.
**** Якщо обсяг утворених відходів перевищує 1000 у. о., треба мати дозвіл на здійснення операцій у сфері поводження з відходами.
Декларація про відходи подається один раз на рік одночасно в паперовій та електронній формі до центру надання адміністративних послуг. Строк — до 20 лютого року, що настає за звітним.
Ведемо облік
Тепер перейдемо безпосередньо до бухгалтерського та податкового обліку. Тут все залежить від того, як замінюється мастило в автомобілі — самостійно чи на СТО?
Якщо мастило замінює СТО. Для підприємства така операція розглядається як технічне обслуговування. При цьому СТО, як правило, включають вартість мастила до загальної вартості робіт з технічного обслуговування.
Тобто в бухобліку вартість мастила уключається до витрат проводкою Дт 91/92/93 — Кт 631. Буде враховано вартість цього мастила і у фінрезультаті до обкладення податком на прибуток (п.п. 134.1.1 ПКУ).
При цьому, якщо після регламентної заміни мастила на СТО відбувається його періодичний долив, обсяг і вартість мастила, що доливається, відображається відповідно до звітів водія (подорожніх листів, затверджених наказами керівників підприємств).
Якщо мастило замінюють самостійно. Після придбання воно оприбутковується на баланс як звичайні запаси — на рахунок 203 «Паливо». Головне питання у цьому випадку полягає у тому, коли придбане мастило слід списувати на витрати?
На нашу думку,
вартість мастила списують на витрати безпосередньо тоді, коли його заливають в автомобіль
Такий порядок випливає з того, що П(С)БО 9 «Витрати» передбачає списувати запаси на витрати саме у момент їх вибуття, у нашому випадку — для використання у власній господарській діяльності (п. 16 П(С)БО 9).
При такому залитті слід враховувати обсяги мастила, зазначені у технічному паспорті на автомобіль. В подальшому обсяги мастила, що доливається, списуються відповідно до звітів водіїв.
Так само, як і випадку з витратами на придбання послуг СТО, вартість мастила буде враховано при обчисленні податку на прибуток (п.п. 134.1.1 ПКУ) у момент, коли воно буде залито в автомобіль. Жодних різниць тут навіть у високодохідних платників виникати не буде.
У момент, коли мастило буде зливатися, списати його на витрати було б складно, а у деяких випадках — неможливо. Тому що частина мастила згоряє у процесі роботи. У таких випадках зливатися буде фізично менше мастила, ніж свого часу було залито, а тому на момент злиття неможливо буде зафіксувати ту кількість мастила, яка заливалася.
Норми витрат мастила встановлено із розрахунку на 100 літрів палива (див. п. 1.10 розд. 3 Норм № 43*****). Тому слід зіставити кількість палива, яке працювало «у зв’язці» із мастилом від періоду заливання до періоду злиття мастила.
***** Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Мінтранспорту від 10.02.98 р. № 43.
Відтак, норма витрат мастила буде розраховуватися за формулою:
Qмаст = Qнорм х Qпал : 100 л,
де Qмаст — нормативні витрати мастила;
Qнорм — норма витрат мастила на 100 літрів витраченого пального;
Qпал — норма витрат пального виходячи з фактичного пробігу автомобіля
Припустимо, що за зміну автомобіль Audi A8 мав фактичний пробіг 140 км. Тимчасова нормативна витрата мастила (відповідно до Норм № 43) становить 1,8 л, а нормативні витрати пального — 17,92 л (12,8 л/100 км х 140 км).
У цьому випадку нормативна витрата мастила становитиме (1,8 х 17,92)/100 л = 0,32 л.
Контролювати цю норму можна буде з огляду на фактично заправлене раніше мастило. Оскільки мастило, як правило, замінюється частіше, ніж один раз на рік, на момент подання декларації з податку на прибуток вам буде достеменно відомо, вписалися ви в «мастильну» норму чи ні.
Втім… навіть якщо ви і не впишетеся — наразі це не матиме особливого значення для податковоприбуткового обліку. Бо ж зараз навіть «негосподарські» витрати враховуються при обрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток.
А от у ПДВ-обліку вартість понаднормативних обсягів мастила (як і понаднормативних обсягів пального) не даватиме права на податковий кредит
Точніше, даватиме, але тільки з одночасним нарахуванням компенсаційних податкових зобов’язань згідно з п. 198.5 ПКУ.
Після того, як відпрацьовані мастила злито з автомобіля, облік таких мастил ведеться лише у кількісному виразі. Які первинні документи використовувати для такого обліку? Відповідно до п. 13 Порядку № 1221 переробники та інші суб’єкти господарювання, які приймають від суб’єктів господарювання відпрацьовані мастила, оформлюють таке приймання спеціальним актом (згідно з додатком 3 до Порядку № 1221).
У цьому акті буде вказано, яку саме кількість відпрацьованого мастила злили з вашого автомобіля. Він вам потрібен для контролю за дотриманням норми збирання та утилізації відпрацьованих мастил, встановленої п. 9 Порядку № 1221 (див. вище).
Зауважте: переробники мастила (або пункти прийому) можуть платити споживачам мастил за забір у них відпрацьованого мастила, а можуть і не платити. Від цього і залежить, чи буде відпрацьоване мастило визнаватися активом в обліку споживача. Якщо ні, відпрацьовані мастила визнаються безповоротними відходами. У такому разі ведеться їх кількісний облік (читайте про це у «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 43, с. 6).
Якщо ж за відпрацьовані мастила споживачу платять, то це — поворотні відходи. Звідси висновок:
у бухгалтерському обліку оплатне здавання відпрацьованих мастил слід відображати як реалізацію відходів
Оприбутковуються відпрацьовані мастила за справедливою вартістю, якою у цьому випадку буде ціна можливої реалізації відпрацьованих мастил переробнику або ж пункту прийому (п. 12 П(С)БО 9). В бухгалтерському обліку при оприбуткуванні відпрацьованих мастил відображається дохід на субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності». Цей же дохід відобразиться і в оподатковуваному фінрезультаті (п.п. 134.1.1 ПКУ). Подальша реалізація відпрацьованих мастил відображатиметься в обліку за загальними правилами.
Приклад. Підприємство придбало 10 літрів моторного мастила за ціною 180 грн./л (у тому числі ПДВ) і залило 7 літрів у автомобіль Audi A8 адміністративного призначення. На цьому мастилі автомобіль пробіг 3500 км. Норма витрат пального становить 12,8 л на 100 км пробігу, а тимчасова норма витрати мастила — 1,8 л на 100 л пального. Після відпрацювання було злито 5,6 літрів моторного мастила, які підприємство здало за ціною 3 грн./л (у тому числі ПДВ).
Норма витрат мастила становитиме (1,8 х (12,8/100) х 3500)/100 = 8,06 л.
Тобто фактична витрата мастила під час попередньої заправки (7 л) була меншою, ніж мало бути за нормою.
Відобразимо вказані госпоперації в обліку.
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Оприбутковано придбане моторне мастило (10 х 150 = 1500) | 203 | 631 | 1500 |
| 2 | Відображено суму ПДВ (до реєстрації ПН) | 644/1 | 631 | 300 |
| 3 | Відображено податковий кредит з ПДВ | 641 | 644/1 | 300 |
| 4 | Залито 7 літрів мастила в автомобіль (7 х 150 = 1050) | 92 | 203 | 1050 |
| 5 | Злито з автомобіля 5,6 літрів відпрацьованого мастила (5,6 х 2,5 = 14). Оприбутковано відпрацьоване мастило як поворотні відходи | 209 | 719 | 14 |
| 6 | Здано відпрацьоване мастило переробнику (реалізовано поворотні відходи) (5,6 х 3 = 16,8) | 301 | 712 | 16,8 |
| 7 | Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ | 712 | 641 | 2,8 |
| 8 | Списано з балансу вартість відпрацьованого мастила | 943 | 209 | 14 |
На цьому завершуємо нашу розмову про відпрацьовані мастила. Бережіть природу і шануйте норми законодавства! У тому числі щодо відпрацьованих мастил.
висновки
- Відпрацьовані моторні мастила є небезпечними відходами. Обов’язок кожного споживача моторних мастил — або забезпечити їх самостійну утилізацію, або здати такі мастила переробнику чи на переробний пункт.
- Вартість моторних мастил треба списувати на витрати в момент, коли таке мастило було залито в автомобіль.
- У споживачів відпрацьовані мастила переробники можуть як купувати за гроші, так і забирати безоплатно. В першому випадку споживач прибуткує відпрацьовані мастила на баланс як зворотні відходи і відображає їх реалізацію. У другому випадку споживач має справу з безповоротними відходами, а тому веде виключно кількісний їх облік.