Вирощуємо розсаду в теплицях

Облік витрат на вирощування

Щоб правильно вести облік витрат на вирощування розсади овочів у теплицях, потрібно правильно класифікувати об’єкт обліку.

У додатку 1 до П(С)БО 30 «Біологічні активи» прямо зазначено: саджанці, вирощені у розсадниках (теплицях), — це додаткові біологічні активи.

Вирощування і реалізацію такого активу в обліку слід відображати за правилами, призначеними для біологічних активів.

Тобто облік витрат на вирощування розсади (на біологічне перетворення) аграрії ведуть на рахунку 23 «Виробництво» (див. рис. 1).

Рис. 1. Правила відображення операцій на рахунку 23

У розрізі цього рахунку кожне підприємство відкриває відповідний аналітичний рахунок, на якому збираються витрати на вирощування певного виду розсади за статтями витрат, наведеними у П(C)БО 16 «Витрати» (п. 17 П(C)БО 30).

Собівартість реалізованої продукції складається з виробничої собівартості продукції, яка була реалізована протягом звітного періоду, розподілених загальновиробничих та наднормативних виробничих витрат (п. 2.7 Методрекомендацій № 132*).

* Методрекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені наказом Мінагрополітики від 18.05.2001 р. № 132.

Перелік витрат, що формують виробничу собівартість розсади, на кожному підприємстві свій. Водночас є примірний перелік основних статей таких витрат. Ось він.

1. Витрати на оплату праці. Включають нараховану основну та додаткову заробітну плату штатних працівників, найманих і залучених осіб, зайнятих безпосередньо на вирощуванні розсади у теплицях (Дт 231 — Кт 661), тобто працівників, які займалися обробкою ґрунту у теплиці, посівом насіння овочів, доглядом за саджанцями тощо.

2. Прямі матеріальні витрати. Відображають витрати на: (а) насіння і посадковий матеріал (власного виробництва та придбані на стороні) (Дт 231 — Кт 201, 27), (б) добрива мінеральні та органічні (Дт 231 — Кт 208), (в) засоби захисту рослин: вартість пестицидів, протруювачів, гербіцидів, дефоліантів та інших хімічних засобів (Дт 231 — Кт 208), (г) нафтопродукти, тобто ПММ на роботу машинно-тракторного парку та інших сільгоспмашин на роботах у теплицях (Дт 231 — Кт 203), (ґ) запчастини, використані під час ремонту для заміни відпрацьованих деталей машин і устаткування, які знаходяться у самій теплиці, а також витрати на інші матеріали, потрібні для вирощування розсади, наприклад робочий інвентар (Дт 231 — Кт 207) тощо.

3. Інші прямі витрати. У цю статтю включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути пов’язані з виробництвом розсади:

— відрахування на соціальні заходи, тобто нарахування на фонд оплати праці ЄСВ (Дт 231 — Кт 651);

— амортизації основних засобів, які беруть безпосередню участь у вирощуванні розсади (теплиці і обладнання, у ній установлене (Дт 231 — Кт 13));

— прямо пов’язаних з вирощуванням розсади інших витрат: плата за оренду земельних і майнових паїв, податок на майно, платежі на страхування посівів, вартість робіт і послуг, наданих сторонніми організаціями та власними допоміжними виробництвами (Дт 23 — Кт 64, 63, 685 та 234).

4. Загальновиробничі витрати (ЗВВ). Відображають витрати, які пов’язані з вирощуванням не тільки розсади, а й інших культур. Наприклад, зарплата агрономів.

Увага! У п. 2.21 Методрекомендацій № 132 установлено, що у сільгосппідприємств ЗВВ не поділяються на постійні і змінні. До складу ЗВВ входять окремі види витрат, що стосуються всіх напрямків діяльності господарства. Ці витрати обліковують на окремому субрахунку рахунка 91 і наприкінці року розподіляють між основними галузями та об’єктами витрат пропорційно до суми прямих витрат (без витрат основних матеріалів: кормів, насіння, сировини). Тобто списують з кредиту рахунка 91 на дебет субрахунку 231.

Варіанти оприбутковування розсади

Вирощену розсаду слід оприбуткувати у склад активів підприємства, тобто провести первісне визнання такого додаткового біологічного активу.

Оприбутковувати на баланс розсаду слід залежно від того, який варіант оцінки обрало підприємство:

— за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу;

— за виробничою собівартістю, сформованою відповідно до П(С)БО 16.

Кожне підприємство обирає спосіб оцінки додаткових біологічних активів самостійно. Про це воно має вказати в обліковій політиці підприємства.

Щоб вам було легше обрати варіант оцінки, розглянемо далі кожен із них окремо.

1. За справедливою вартістю. Підприємства, які оприбутковують вирощену розсаду за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, беруть її на баланс лише після того, як вона буде відокремлена від землі.

При цьому роблять проводки Дт 211 «Поточні біологічні активи рослинництва, оцінені за справедливою вартістю» — Кт 231.

До відома! Справедливою вартістю вважають суму, за яку можна продати актив за звичайних умов на певну дату (п. 4 П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств»).

Для визначення справедливої ціни аналізують цінові пропозиції постійних контрагентів (покупців та заготівельних організацій) та ціни підприємств регіону, які продають подібні біологічні активи.

Водночас, за умови відсутності суттєвих негативних змін у технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, в якому діє підприємство, справедливу вартість біологічних активів визначають за останньою ринковою ціною операції з такими активами (п. 5.3 Методрекомендацій № 1315).

Крім того, у разі відсутності інформації про ринкові ціни на окремі види біологічних активів їх справедливу вартість можна визначити виходячи з ринкових цін на подібні біологічні активи, скоригованих з урахуванням індивідуальних характеристик, особливостей або ступеня завершеності біологічних перетворень активу, для якого визначається справедлива вартість (п. 5.4 Методрекомендацій з бухобліку біологічних активів, затверджених наказом Мінфіну від 29.12.2006 р. № 1315).

Справедлива вартість, за якою оприбутковується розсада, фіксується у первинних документах, а саме у бухгалтерській довідці.

Зверніть увагу! Оцінка розсади за справедливою вартістю ніяк не пов’язана з витратами, понесеними на вирощування такого активу.

А тому щоб коректно закрити рахунок 23, на якому були накопичені витрати з вирощування, доведеться визнати або витрати, або доходи від первісного визнання біологічних активів. Інакше кажучи, на суму різниці між справедливою вартістю оприбуткованої розсади та сумою понесених витрат, пов’язаних з її біологічним перетворенням, провадяться такі записи, які показано на рис. 2.

Рис. 2. Правила закриття рахунка 23 при оцінці розсади за справедливою вартістю

Проведення таких записів оформлюється бухгалтерською довідкою, після того як будуть повністю сформовані витрати на вирощування.

2. За виробничою собівартістю. У цьому разі викопані саджанці в обліку слід відображати не як поточний біологічний актив, а як продукцію сільгоспвиробництва. Тобто оприбутковувати вирощену розсаду слід на рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва».

Звертаємо увагу! Визначити виробничу собівартість розсади (тобто провести калькулювання вирощування такої сільгосппродукції) можна тільки наприкінці року, тобто після того, як будуть розподілені ЗВВ і сформовано повністю витрати на вирощування розсади. До цього моменту розсаду, викопану із землі, обліковують за плановою собівартістю. Планову собівартість визначають, спираючись на прогнозовані ціни на матеріали, які використані на виробництво цієї продукції.

Після того як наприкінці року будуть сформовані та розподілені ЗВВ, планову собівартість розсади слід довести до рівня фактичних витрат і закрити рахунок 23.

Проводять таке коригування:

— або методом «червоне сторно» (цей спосіб застосовують у випадку, коли планова собівартість розсади є більшою за фактичні витрати на її виробництво);

— або здійсненням додаткових проводок (його використовують тоді, коли планова собівартість навпаки є меншою за розмір фактичних витрат на вирощування розсади).

Увага! Доводити планову собівартість розсади до рівня фактичних витрат підприємство буде тільки наприкінці року. На цей момент усі саджанці розсади, які отримає підприємство, вже будуть або продані, або використані у господарській діяльності (висаджені і від них отримано сільгосппродукцію). Тому коригувати планову собівартість до рівня фактичної доведеться не через коригування показника рахунка 27, на який було оприбутковано розсаду при відокремленні від землі, а через коригування рахунків витрат, на які було списано таку продукцію. Наприклад, якщо саджанці було реалізовано, то доведеться коригувати рахунок 90.

У випадку ж коли розсаду використано на виробництво, то порядок коригування буде залежати від того, чи отримано на кінець року готову продукцію. Якщо ні — коригують рахунок 23, якщо ж продукція отримана і реалізована, — рахунок 90.

Приклад. Витрати на вирощування розсади помідорів у теплиці — 100000 грн. Отримано 20 тис. штук саджанців. З них 7 тис. висаджено на полі, а 13 тис. реалізовано по 6000 грн. за тисячу штук.

Відобразимо в обліку операції з реалізації розсади за умови, що:

— варіант 1 — розсаду оцінено за справедливою вартістю 5500 грн. за 1 тис. штук;

— варіант 2 — розсаду оприбутковано за плановою собівартістю 5100 грн. за 1 тис. штук.

Вартість 1 тис. штук саджанців на продаж склала 7200 грн. (у тому числі ПДВ — 1200 грн.).

Розмір ЗВВ на розсаду помідорів, який був визначений наприкінці року, склав 8000 грн.

Облік вирощування і реалізації розсади