Суборенда: як класифікувати?

Суборендою вважають операцію, в якій орендар (проміжний орендодавець) надає право користування базовим активом третій стороні, і при цьому договір оренди (головний договір оренди) між головним орендодавцем і орендарем продовжує діяти (додаток А до МСФЗ 16). Інакше кажучи, проміжний орендодавець обліковує два різні договори: головний договір оренди — як орендар і договір суборенди — як орендодавець.

За ситуації, коли головний договір оренди є короткостроковим, суборенду класифікують як операційну оренду. Інакше питання про те, чи є суборенда фінансовою або операційною, проміжний орендодавець вирішить

а не на підставі фактичного базового активу (§ Б58 МСФЗ 16). Тобто стосовно договору суборенди проміжний орендодавець вважає базовим активом актив з права користування, а не базовий актив у головному договорі оренди — об’єкт основних засобів (будівля), який він орендує в головного орендодавця.

Тому цілком можлива ситуація, коли головний орендодавець обліковуватиме головний договір оренди як операційну оренду (характерно для нерухомості), а проміжний орендодавець, що уклав договір суборенди в основному на тих же умовах, класифікуватиме договір суборенди як фінансову оренду.

Оскільки в нашому прикладі на момент укладення договору суборенди актив з права користування має строк економічної експлуатації, що залишився, 6 років і передається в суборенду на увесь цей період, то з точки зору проміжного орендодавця — це фінансова оренда. Адже строк суборенди становить більшу частину строку економічної експлуатації активу з права користування (§ 63 МСФЗ 16).

На дату початку такої фінансової суборенди проміжний орендодавець:

— припиняє визнавати актив з права користування, що належить до головного договору оренди, який він передає суборендареві, і замість цього визнає дебіторську заборгованість з оренди, що дорівнює чистій інвестиції в суборенду;

— визнає різницю між балансовою вартістю активу з права користування та чистою інвестицією в суборенду у складі прибутку або збитку;

— продовжує обліковувати первісне зобов’язання з оренди, що належить до головного договору оренди, відповідно до моделі обліку орендарем.

Протягом строку суборенди проміжний орендодавець визнає відсотковий дохід за договором суборенди і відсоткові витрати за головним договором оренди.

Якщо суборенда класифікується як операційна оренда, первісний орендар:

— продовжує обліковувати актив з права користування за головним договором оренди та нараховувати амортизацію за ним;

— зберігає орендне зобов’язання за головним договором оренди і продовжує визнавати відсоткові витрати за ним;

— визнає орендний дохід від суборенди як проміжний орендодавець за операційною орендою.

А ось суборендар обліковує свій договір оренди у такий же спосіб, як усі інші договори оренди, тобто як нову оренду.