Додаток АМ — амортизація

У цій графі показують номери груп ОЗ і НМА, на вартість яких нараховують амортизацію.

У частині обліку ОЗ. Номери груп ОЗ (1 — 16) згідно з п.п. 138.3.3 ПКУ містяться в самій формі додатка АМ. Кожній групі відповідає свій мінімально допустимий строк експлуатації ОЗ.

Особливий інтерес викликає рядок А4.1 додатка АМ. Його заповнюють підприємства, які розраховують амортизацію ОЗ за правилами, встановленими п. 43 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. Нагадаємо: згідно із цим пунктом тимчасово дозволено застосовувати прискорену амортизацію ОЗ групи 4. При цьому повинні дотримуватися всі умови, передбачені згаданою нормою ПКУ (див. коментар до рядка 4.1.17 додатка РІ на с. 72).

Зверніть увагу: показник рядка А4.1 не включають до показника рядка А4, а на загальних підставах враховують при визначенні підсумкової суми амортизації за рядком А17 (див. лист ДФСУ від 30.06.2017 р. № 16989/7/99-99-15-02-01-17).

При порушенні «прискорених» умов (наприклад, при продажу ОЗ або їх переведенні до невиробничого використання) до завершення нарахування прискореної амортизації доведеться перерахувати податкову амортизацію за правилами п. 138.3 ПКУ за весь час з моменту введення в експлуатацію таких ОЗ. Після чого фінансовий результат до оподаткування необхідно:

— збільшити на суму нарахованої раніше «прискореної» амортизації;

— зменшити на суму розрахованої податкової амортизації виходячи із загальних вимог п. 138.3 ПКУ.

Коригування здійснюють у поточній декларації за період, у якому мав місце факт порушення «прискорених» умов. Для цього використовують рядки 4.1.17 і 4.2.16 додатка РІ до такої декларації (див. с. 72 і 75).

У частині обліку НМА. У НМА-рядках графи 2 додатка АМ платнику податку доведеться самостійно проставити номери груп тих НМА, які обліковуються в нього на балансі. Нагадаємо: існує всього 6 «податкових» груп НМА, склад кожної з яких розписаний у п.п. 138.3.4 ПКУ

Причому для НМА не встановлюється мінімально допустимих строків амортизації (за винятком груп 4 і 5), а строк експлуатації визначається тільки на підставі правовстановлюючих документів. Якщо ж строк дії права користування НМА в документах не зазначений, то такий строк платник податку визначає самостійно, але не менше 2 і не більше 10 років

Тут відображають дані про балансову вартість відповідної групи ОЗ і НМА на початок звітного (податкового) періоду за даними податкового обліку.

Зауважте! У цій графі показують податкову вартість тільки ОЗ і НМА, що амортизуються. При цьому потрібно враховувати такі правила:

1) у загальному випадку податкова вартість ОЗ (НМА) визначається на початок звітного податкового року (виняток — підприємства, які стали платниками податку на прибуток посеред року). При цьому показник графи 3 додатка АМ до декларації за звітний рік відповідатиме показнику графи 4 додатка АМ за попередній рік;

2) підприємства-високодохідники і малодохідники-добровольці, які у звітному році перейшли зі спрощеної системи оподаткування на загальну, балансову вартість ОЗ визначають за даними бухобліку на момент такого переходу (див. роз’яснення з підкатегорії 102.05 БЗ);

3) якщо підприємство у звітному році стало високодохідником через те, що переступило «малодохідну» межу, у цій графі потрібно зазначити балансову вартість необоротних активів, розраховану за правилами бухобліку, станом на 1 січня податкового (звітного) року, в якому відбувся перехід до високодохідників Про це раніше податківці говорили в роз’ясненні з підкатегорії 102.05 БЗ. І хоча зараз воно переведене до складу нечинних (у зв’язку з набранням чинності Законом № 466), підхід фіскалів навряд чи змінився;

4) у разі переведення невиробничого ОЗ/НМА до складу виробничих ОЗ/НМА балансову вартість визначають на дату такого переведення за правилами бухгалтерського обліку (див. роз’яснення в підкатегорії 102.05 БЗ);

5) при реорганізації підприємства податковій амортизації в правонаступника підлягає залишкова вартість переданих йому за розподільчим балансом ОЗ та НМА, визначена згідно з вимогами п.п. 14.1.9 ПКУ (див. листи ДПСУ від 08.09.2020 р. № 3756/ІПК/99-00-05-04-01-06, ГФСУ від 26.04.2019 р. № 1853/6/99-99-15-02-02-15/ІПК і від 30.05.2018 р. № 2370/6/99-99-15-02-02-15/ІПК);

6) для ОЗ і НМА, внесених до статутного капіталу підприємства, амортизації підлягає погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням витрат, передбачених п. 8 НП(С)БО 7 і п. 11 НП(С)БО 8 (п. 10 НП(С)БО 7, п. 14 НП(С)БО 8). На це податківці вказують у роз’ясненні, наведеному в підкатегорії 102.05 БЗ;

7) безоплатно одержані ОЗ і НМА відображають / не відображають у додатку АМ залежно від періоду їх отримання. Так, якщо такі активи безоплатно одержані:

— до 01.01.2015 р., їх не амортизують і до додатка АМ не включають (див. також коментар до рядка 4.2.15 додатка РІ на с. 75);

— після 01.01.2015 р., їх можна амортизувати, а тому вони потрапляють до додатка АМ (див. роз’яснення з підкатегорії 102.05 БЗ);

8) у разі придбання ОЗ із застосуванням «30-відсоткової» збільшуючої різниці згідно з п.п. 140.5.4 ПКУ зменшувати балансову вартість такого об’єкта для цілей нарахування амортизації не треба. Інакше відбудеться подвійне збільшення об’єкта оподаткування: перший раз — через збільшуючі «30-відсоткові» різниці (рядки 3.1.6 — 3.1.6.2 додатка РІ, див. на с. 59), а другий — через зменшення бази нарахування амортизації

У цій графі показують балансову вартість ОЗ і НМА на кінець звітного (податкового) періоду за даними податкового обліку. У загальному випадку показники цієї графи річного додатка АМ за 2020 рік «перекочують» до графи 3 додатка АМ за звітні періоди 2021 року.

Зверніть увагу: балансова вартість ОЗ та НМА в податковому обліку має бути «очищена» від бухгалтерських переоцінок (уцінок, дооцінок) згідно з п.п. 138.3.1 ПКУ

Тут високодохідники і малодохідники-добровольці показують суму податкової амортизації, нараховану за звітний період згідно з п. 138.3 ПКУ. Загальну суму амортизації, розраховану за формулою:

ряд. А17 + ряд. Н7, зазначають у рядку 1.2.1 АМ додатка РІ до декларації.

Щоб правильно заповнити цю графу, дотримуйтеся таких правил:

1) нараховувати амортизацію в податковому обліку можна будь-яким з методів, передбачених НП(С)БО 7 (п.п. 138.3.1 ПКУ). Зверніть увагу: з 23.05.2020 р. до списку дозволених у податковому обліку потрапив і виробничий метод амортизації. Причому згідно з п. 52 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ платники податків могли прийняти рішення про застосування з ІІ — IV кварталів 2020 року виробничого методу нарахування амортизації ОЗ, амортизація яких розпочата іншими методами. Але для цього їм потрібно було провести інвентаризацію таких ОЗ станом на 1-ше число податкового (звітного) періоду 2020 року, в якому прийнято рішення про застосування виробничого методу;

2) при нарахуванні податкової амортизації потрібно враховувати обмеження, перелічені в п.п. 138.3.2 ПКУ. Так, у податковому обліку не амортизують:

— вартість гудвілу;

— витрати на придбання, самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення невиробничих ОЗ і НМА;

3) при нарахуванні амортизації ОЗ потрібно враховувати мінімально допустимі строки з п.п. 138.3.3 ПКУ (крім випадку застосування виробничого методу), а для НМА — строки, встановлені п.п. 138.3.4 ПКУ.

При цьому якщо строки корисного використання в бухгалтерському обліку відрізняються від строків, установлених ПКУ, то для розрахунку податкової амортизації застосовуються ті строки, які довші (п.п. 138.3.3 ПКУ).

Крім того, при дотриманні умов, передбачених пп. 43 і 43¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, може нараховуватися прискорена амортизація ОЗ груп 4, 5 і 9, а також передавальних пристроїв з групи 3 (див. с. 72 і 79);

4) при нарахуванні амортизації вартість ОЗ та НМА визначається без урахування бухгалтерських переоцінок (уцінок, дооцінок) (абзац другий п.п. 138.3.1 ПКУ);

5) якщо на ОЗ/НМА, призначені для використання в господарській діяльності, у бухобліку припиняється нарахування амортизації на період їх виведення з експлуатації у зв’язку з капітальним ремонтом, простоєм, поліпшенням тощо, то й у податковому обліку на них також не повинна нараховуватися амортизація. Якщо ж нарахування амортизації в зазначених випадках у бухобліку не припиняється, то й у податковому обліку ОЗ/НМА можна продовжувати амортизувати (див. листи ДПСУ від 21.09.2020 р. № 3934/ІПК/99-00-05-05-02-06 і № 3935/ІПК/99-00-05-05-02-06). При цьому на період консервації ОЗ нараховувати амортизацію забороняє п.п. 138.3.1 ПКУ.

Також зауважте: якщо вид діяльності підприємства — надання в оренду об’єктів ОЗ, то в разі нездійснення цієї діяльності податківці висловлювалися проти нарахування податкової амортизації за зазначений період, визнаючи невиробниче використання такого об’єкта ОЗ (див. лист ДФСУ від 04.09.2018 р. № 3828/ІПК/04-36-12-32-20). Хоча підкреслимо: для визнання ОЗ виробничим або невиробничим головну роль відіграє його призначення, а не фактичне використання в конкретний проміжок часу (п.п. 138.3.2 ПКУ). А отже, підставою для переведення об’єкта ОЗ до складу невиробничих є зміна його призначення, а не зупинення експлуатації (як, наприклад, тимчасова відсутність господарської діяльності);

6) фінрезультат до оподаткування збільшують на суму нарахованої бухгалтерської амортизації ОЗ та НМА і зменшують на суму розрахованої податкової амортизації незалежно від того, потрапила така амортизація до складу витрат за правилами бухобліку чи ні. Це означає: якщо частина бухгалтерської амортизації на кінець звітного періоду «зависла», наприклад, у складі капітальних інвестицій (сальдо за Дт рахунка 15), незавершеного виробництва (сальдо за Дт рахунка 23) або залишків готової продукції (сальдо за Дт рахунка 26), то чекати, коли нарахована амортизація «осяде» у витратах, для застосування «амортизаційних» різниць не потрібно. До графи 5 додатка АМ потрапляє розрахункова сума податкової амортизації звітного періоду в повному розмірі (див. листи ДФСУ від 31.01.2019 р. № 344/6/99-99-15-02-02-15/ІПК і від 24.05.2018 р. № 2320/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, а також роз’яснення з підкатегорії 102.05 БЗ)