18.01.2024
* zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=41013
Висновок консультації. У згаданій консультації з БЗ 114.09 податківці лякають:
за зберігання, транспортування, продаж немаркованих РЕС до госпсуб’єкта застосовується штраф у розмірі 200 % їх вартості, але не менше 17000 грн, а до посадових осіб такого суб’єкта — адмінштраф за ст. 156 КУпАП
Фіскали також нагадали, що цей адмінштраф передбачає і конфіскацію «предметів торгівлі та виручки, одержаної від продажу предметів торгівлі»! (Щодо сумнівності тут конфіскації майна юросіб див. нашу думку нижче…)
Як бачимо, операції з немаркованими РЕС обіцяють як госпсуб’єктам, так і їх посадовим особам серйозні штрафи. А оскільки маркування РЕС — «справа тонка» і має певні нюанси, то звернемо на деякі вашу увагу.
До речі, такі ж санкції застосовуються й за операціями з не(належно) маркованими тютюновими виробами та алко-напоями! Тож далі зачепимо і ці види підакцизних товарів, які підлягають обов’язковому маркуванню (перелік тих із них, що не маркуються, див. у п. 226.10 ПКУ). Тож ті читачі, хто працює із цими «поп-товарами», теж зможуть почерпнути щось цікаве.
А спочатку давайте подивимось формулювання складу правопорушення у кожному зі згаданих фіскалами штрафів.
Штраф для госпсуб’єкта. Він передбачений у ст. 17 Закону № 481. І накладається за виробництво, та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізацію РЕС, тютюнових виробів та алко-напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками (або — таких фальсифікованих товарів).
Зауважимо:
у цій нормі використання сполучників «та/або» вказує, на нашу думку, на таке. Якщо, наприклад, перевіркою виявлені факти і зберігання, і транспортування, і реалізації тієї ж (!) партії немаркованих товарів (РЕС, тютюнових, алкоголю), то штраф має бути як за одне порушення, а не за три чи два
До речі, у скороченому варіанті консультації фіскали ці «та/або» (див. на початку) вже десь «загубили». І здається враження, що у таких випадках зберігання, транспортування, реалізація тих же товарів мають розцінюватись як окремі порушення…
Цей штраф накладають податківці.
Адмінштраф за торгівлю. Фіскали згадують у цій консультації адмінштраф, який установлено у частині першій ст. 156 КУпАП. Він накладається за роздрібну або оптову торгівлю РЕС (тютюновими чи алкоголем) без марок акцизного податку чи з підробленими марками. Штраф може застосовуватись не тільки до посадових осіб госпсуб’єктів (як зазначено в консультації), але й до ФОП.
За таке порушення накладається штраф від 200 до 600 нмдг (3400 — 10200 грн) з конфіскацією предметів торгівлі та виручки, одержаної від продажу предметів торгівлі! Якщо порушення будуть вчинені особою, яку протягом року було піддано адмінстягненню за такі ж порушення, штраф складе 800 — 1000 нмдг (13600 — 17000 грн) з аналогічною конфіскацією.
Якщо цей штраф застосовуватимуть не до ФОП, а до посадових осіб юрособи, то можна спробувати заперечувати законність конфіскації. Адже у таких випадках за частиною першою ст. 156 КУпАП суб’єктом правопорушення є посадова фізична особа, а предмети та виручка, які підлягають конфіскації, є власністю юрособи. Тож, можливо, вдасться переконати суд у неправомірності проведення конфіскації з іншого суб’єкта (юрособи)…
Адмінштраф за зберігання та/або транспортування. Зауважуємо, що адмінштраф за частиною першою ст. 156 КУпАП застосовується лише за роздрібну та оптову торгівлю РЕС (тютюновими та алкоголем). А от
за зберігання та/або транспортування без марок чи з підробленими марками саме РЕС за цією та іншими статтями КУпАП адмінштрафів не передбачено
Але про це фіскали згадати у консультації «забули»…
Водночас за зберігання або транспортування тютюнових виробів (РЕС до них не відносяться!) та алкогольних напоїв з підробленими чи фальсифікованими марками акцизного податку для посадових осіб підприємств — виробників, імпортерів і продавців таких товарів у ст. 1645 КУпАП передбачено чималі адмінштрафи: від 100 і до 1200 нмдг (1700 — 20400 грн) і теж із конфіскацією! (Цей штраф згадується й у консультації фіскалів)
Але зауважимо! Адмінштраф за ст. 1645 КУпАП застосовний лише до посадових осіб підприємств і — лише у випадках, коли марки підроблені чи фальсифіковані (про відсутність марок там не згадується).
Кількість адмінпорушень. У «присвяченій» РЕС консультації податківці (з посиланням на ст. 36 КУпАП) окремо зазначили, що при вчиненні однією особою двох або більше адмінправопорушень штраф накладається за кожне правопорушення окремо. Скажімо, якщо у двох різних пунктах продажу госпсуб’єкта велася торгівля немаркованими РЕС (тютюновими, алкоголем), то можна отримати два адмінштрафи за ст. 156 КУпАП (із конфіскацією товарів та виручки, одержаної від продажу немаркованих товарів на кожному пункті). Не виключаємо, якщо госпсуб’єкт здійснював одночасно і оптову, і роздрібну торгівлю немаркованими РЕС (тютюновими, алкоголем), то це теж можуть розцінити як два окремі порушення...
Податківці адміністративно не штрафують! Але при цьому акцентуємо вашу увагу також на тому, що протоколи на такі порушення мають право складати поліціянти, а також — посадові особи Держпродспоживслужби або виконкомів місцевої влади. Тобто
податківці не мають права складати адмінпротоколи за такі порушення
Рішення за протоколами на ці порушення приймають адмінсуди.
Будь-які РЕС мають бути марковані! Нагадаємо, що РЕС стали підакцизним товаром лише починаючи з 1 січня 2021 року. РЕС також, як і тютюнові, і алкоголь, стали підлягати обов’язковому маркуванню.
Довідково. Для РЕС були введені нові акцизні марки (такого ж розміру, як і марки для тютюнових виробів) двох видів: РІ — «рідина імпортна» (в салатово-зеленій кольоровій гамі), РВ — «рідина вітчизняна» (в блакитно-помаранчевій). Кожна акцизна марка для РЕС має окремий номер та позначення про квартал і рік її випуску.
Причому
одразу починаючи з 01.01.2021 реалізація РЕС без марок акцизного податку стала незаконною і штрафонебезпечною
Оскільки на цю дату мались великі обсяги перехідних залишків немаркованих РЕС, Мінфін тоді прагнув прийняти норматив, щоб узаконити хоча б на півроку реалізацію цих немаркованих залишків. На сайті Мінфіну навіть був проєкт відповідного наказу…
Але цей проєкт так і «почив у Бозі», а законодавці взагалі зробили «козячу пику» продавцям електронних сигарет, вироблених до 01.01.2021, фактично надавши таким сигаретам статус «без права на продаж». Зокрема, див. про це у листі ДПСУ від 22.02.2021 № 696/ІПК/99-00-09-03-02-06, а також — тут і далі.
Марковані чи немарковані? Або: коли оштрафують. А тепер давайте розберемося з простим, на перший погляд, питанням: які РЕС (тютюнові та алкоголь) вважаються немаркованими, тобто такими, за операції з якими оштрафують?
Звісно, немаркованими є ті РЕС тощо, на яких узагалі акцизні марки відсутні. Але це ще — далеко не всі випадки. Звертаємо вашу увагу на те, що відповідно до п. 226.9 ПКУ вважаються такими, що немарковані:
— РЕС (тютюнові та алкоголь) з підробленими марками акцизного податку;
— РЕС (тютюнові та алкоголь), марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого КМУ*, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
— рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року**.
* Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затверджене постановою КМУ від 27.12.2010 № 1251 (далі — Положення № 1251).
** Крім того, за цією нормою немаркованими вважаються:
— вироблені в Україні алко-напої з марками, на яких зазначена сума акцизу, сплаченого за одиницю продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизу, міцності продукції та місткості тари;
— алко-напої іноземного виробництва з марками, на яких зазначена сума акцизу, сплаченого за одиницю продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизу, що діють на момент виробництва марки;
— сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках.
Для останнього випадку ми навмисно не використали скорочення «РЕС», щоб читачам було зрозуміло, що в цій нормі мова йде не про «рідини», а саме про «електронні сигарети», вироблені до 1 січня 2021 року.
Але електронні сигарети (див. цей термін у п.п. 14.1.563 ПКУ) та РЕС (див. термін «рідини, що використовуються в електронних сигаретах» у п.п. 14.1.564 ПКУ) зовсім не одне й те саме. Формально, саме електронна сигарета не має бути виготовлена раніше 1 січня 2021 року, інакше можна наразитися на штраф! При цьому сама рідина (РЕС) може бути вироблена і до цієї дати — аби було належне маркування! (Це не має значення для одноразових електронних сигарет, у яких РЕС є невід’ємною складовою, див. про них нижче).
Водночас
підакцизним товаром є саме РЕС, а не електронні сигарети
І давайте тепер поглянемо: де і як саме мають бути наклеєні акцизні марки на РЕС.
Відповідно до п. 23 Положення № 1251 марка наноситься на ємності (упаковки) з РЕС у такий спосіб, щоб марки обов’язково розривалися під час відкривання*. (Цей момент важливий і для того, щоб оцінити, чи не є конкретні РЕС «маркованими з відхиленням від вимог» Положення № 1251, що теж штрафується!)
* Спочатку у Положенні № 1251 було записано, що марки наносяться на «картриджі, заправні контейнери та інші ємності» для РЕС, але потім текст було «підігнано» під норми ПКУ і замінено на «ємності (упаковки)» з РЕС («у такий спосіб, щоб марки обов’язково розривалися під час відкривання»). Тут ще буде цікавим лист ДПСУ від 09.04.2021 № 1466/ІПК/99-00-09-03-02-06, де фіскали тоді писали про можливість наклеювання марки на упаковку з декількома картриджами з РЕС…
Тому в п. 226.9 ПКУ законодавці мали б «анігілювати» саме РЕС, виготовлені до 1 січня 2021 року, а не електронні сигарети. До речі, в консультації з БЗ 114.08 мова йде про заборону продажу виготовлених до 01.01.2021 саме РЕС (а не сигарет), хоча це й суперечить нормі п. 226.9 ПКУ! Тож «маємо те, що маємо». І тримаємо цей момент на увазі, може він когось врятує від штрафів на перевірках…
Наприкінці зауважимо, що
перераховані випадки, коли РЕС (а також тютюнові та алкоголь) вважаються немаркованими, мають значення для застосування обох видів штрафів: і для штрафу за Законом № 481, і для адмінштрафу за ст. 156 КУпАП
Одноразові сигарети. Як ви знаєте, електронні сигарети можуть бути одноразовими або багаторазовими. Ми вже згадали, що Положенням № 1251 передбачено наклеювання марки на ємності (упаковки) з РЕС у такий спосіб, щоб марки обов’язково розривалися під час відкривання. Тож одноразові електронні сигарети підлягають відповідному маркуванню, бо в них РЕС є невід’ємною складовою (див. щодо цього БЗ 114.08).
Старі марки дійсні! Марки акцизного податку періодично оновлюються. У минулому році постановою КМУ від 19.06.2023 № 618 їх замінили на більш «просунуті» (з додатковою голограмою) марки нового зразка. Тут, звісно, постає питання: чи потрібно на РЕС, тютюнових та алко-виробах міняти (переклеювати) марки старого зразка на нові?
Звісно, ні, бо таких вимог у нормативах немає (див. також БЗ 114.08). Тож старі марки дійсні і товари із ними не можуть вважатись немаркованими.
Ступінь пошкодження критична лише для «алко-марок». Пошкодження марок на товарах мають значення лише для дійсності акцизних марок на алкогольних напоях (детальніше щодо видів/ступенів пошкодження марок, за наявності яких алко-напої вважаються немаркованими, див. у п. 20 Положення № 1251).
Тобто ступінь пошкодження не критична для марок на РЕС та тютюнових виробах. І факти навіть сильних ушкоджень марок на РЕС чи тютюнових виробах не перетворять такі товари на немарковані і не мають бути приводами для штрафування! Хоча причіпки і тут не виключаються, особливо коли від марок майже нічого не лишилося…
Тож будьте обережні із акцизним маркуванням і не наривайтеся на штрафи!